I SA/Gl 999/13

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej "Kolegium" lub "SKO") na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") – w związku z wniesieniem przez podatnika A SA w K. skargi z dnia 2 kwietnia 2013 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję SKO z dnia [...] Nr [...] uchylającą w całości decyzję Prezydenta Miasta W. z dnia [...] Nr [...] i określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. należnego od przedmiotów opodatkowania położonych na obszarze Miasta W. w kwocie [...] zł – postanowiło: "uwzględnić skargę w całości i zmienić zaskarżoną decyzję poprzez uchylenie dotychczasowego rozstrzygnięcia co do istoty sprawy (punkt 2 sentencji decyzji z dnia [...]) i w to określenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. należnego od przedmiotów opodatkowania położonych na obszarze Miasta W. w kwocie [...] zł". Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta W. określił A SA w K. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł. Organ I instancji do podstawy opodatkowania przyjął: budynki związane z dział. gosp. o pow. [...] m2 za okres I-XII budynki pozostałe o powierzchni [...] m2 za okres I-II budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2 za okres I -XII grunty zw. z dział. gosp. o powierzchni [...] m2 za okres I grunty zw. z dział. gosp. o powierzchni [...] m2 za okres II grunty zw. z dział. gosp. o powierzchni [...] m2 za okres III-XII grunty pozostałe o powierzchni [...] m2 za okres I -XII budowle o wartości [...] zł za okres 1- II budowle o wartości [...] zł za okres III- XII. Przedmioty opodatkowania objęte decyzją organu I instancji stanowiły majątek Spółki wchodzący w skład funkcjonujących w jej ramach jednostek organizacyjnych: B, C, D, E, F. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji przedstawił również stanowisko dotyczące opodatkowania budowli podziemnych wyrobisk górniczych, z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09 (Dz. U. Nr 206 poz. 1228, OTK-A z 2011, Nr 7 poz. 71) przyjmując, że nie jest możliwe opodatkowanie podatkiem od nieruchomości obiektów znajdujących się w wyrobiskach górniczych. Organ podatkowy I instancji przyjął powierzchnię gruntów związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej o [...] m2 większą od zadeklarowanej przez Spółkę, dotyczyło to gruntów, które były wcześniej zgłoszone do opodatkowania w sąsiednich gminach. Jednocześnie wyłączył spod opodatkowania grunty stanowiące pasy drogowe zajęte pod drogi publiczne wraz z budowlami dróg. Opodatkowaniu z zastosowaniem stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zostały również objęte grunty wskazane przez Spółkę jako nie mogące zostać wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Tk", dotyczące terenów po zlikwidowanej linii kolejowej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji Spółka podniosła, że decyzja jest wadliwa i powinna zostać usunięta z obrotu prawnego. Spółka zakwestionowała opodatkowanie gruntów, wobec których wbrew jej stanowisku, organ podatkowy I instancji zastosował stawkę przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w odniesieniu do gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej. Kolegium decyzją z dnia [...] uchyliło w całości decyzję organu I instancji z dnia [...] orzekając równocześnie, co do istoty sprawy. Kolegium określiło A wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł. W następstwie analizy materiału sprawy SKO ustaliło, że Spółka błędnie deklarowała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty będące użytkami rolnymi, a także działki stanowiące własność osób fizycznych. Błędnie zgłosiła do opodatkowania działki o nr [...],[...],[...], które zostały objęte decyzją Starosty [...] z dnia [...] Nr [...] stwierdzającej wygaszenie zarządu ustanowionego na rzecz G. Z decyzji Starosty wynikało, że Spółka nie wykonywała prawa zarządu nad tymi gruntami, a były one użytkowane przez H oraz osoby fizyczne. Kolegium zmniejszyło także podstawę opodatkowania w odniesieniu do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchnię [...] m2, jednocześnie nie podzieliło zarzutów odwołania dotyczących błędnego zastosowania przez organ I instancji stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności w odniesieniu do tych gruntów, przez które przebiegała linia kolejowa, oznaczonych w ewidencji gruntów symbolem "Tk". Od decyzji organu II instancji Spółka wniosła skargę z dnia 2 kwietnia 2013 r. wnosząc o jej uchylenie w części, w jakiej określa wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. Zarzuciła organowi II instancji naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez pominięcie przy rozpoznawaniu sprawy dowodów w postaci decyzji Starosty [...] z dnia [...] Nr [...]. Skarżąca podniosła, że wskazane decyzje Starosty [...] wywołały takie same skutki prawnopodatkowe jak wymieniona w decyzji Kolegium decyzja z dnia [...]. Zdaniem skarżącej w związku z decyzjami Starosty [...] nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości również grunty składające się z działek o numerach: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]. Ponadto Spółka wskazała, że podstawa opodatkowania za luty 2006 r. oraz za okres od marca do grudnia 2006 r. została zawyżona o [...] m2. SKO decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a., uwzględniło w całości skargę wniesioną przez Spółkę na decyzję z dnia [...]. Organ II instancji zmienił własną decyzję poprzez uchylenie dotychczasowego rozstrzygnięcia co do istoty sprawy (punkt 2 sentencji decyzji z dnia [...]) i w to miejsce określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. należnego od przedmiotów opodatkowania położonych na obszarze Miasta W., dokonując ponownego wymiaru podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł. Kolegium podzieliło zarzuty skargi związane z nieuwzględnieniem dowodów z dokumentów – decyzji Starosty [...] z dnia [...], w zakresie przyjęcia do podstawy opodatkowania gruntów stanowiących działki, wobec których prawo zarządu przysługujące poprzednikowi prawnemu Spółki wygasło z dniem 4 grudnia 1990 r. Kolegium uznało za zasadne zarzuty skargi dotyczące błędnego zwiększenia podstawy opodatkowania o [...] m2 w zakresie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (za okres od lutego do grudnia 2006 r.). Ponadto Kolegium dokonało korekty podstawy opodatkowania dotyczącej gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za styczeń 2006 r., która w wyniku błędu rachunkowego została zawyżona o [...] m2. W pozostałym zakresie Kolegium ponownie określając wysokość zobowiązania podatkowego przyjęło nieruchomości gruntowe oraz budynkowe o dotychczasowej wartości, w tym grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Tk" (po zlikwidowanej linii kolejowej), jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W skardze z dnia 12 czerwca 2013 r., na decyzję SKO z dnia [...] wydaną w trybie art. 54 § 3 p.p.s.a., Spółka (reprezentowana przez radcę prawnego) domagała się jej uchylenia, a także zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. § 1 ust. 1 lit. a) i c) uchwały Rady Miejskiej W. z dnia 30 listopada 2005 r. Nr XXXVII/371/05 w sprawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości na 2006 r. oraz zwolnień od tego podatku, w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."). Przybliżając dotychczasowy przebieg postępowania skarżąca zaznaczyła, że złożona przez nią skarga z dnia 2 kwietnia 2013 r. została uwzględniona przez SKO w całości i podzielała zawarte w niej zarzuty, co skutkowało wydaniem przez organ II instancji decyzji z dnia [...] na podstawie art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a. Jednak zdaniem skarżącej decyzja ta jest błędna i wymaga wycofania z obiegu prawnego. Spółka zakwestionowała podstawę zastosowania stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w odniesieniu do gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej. Zdaniem skarżącej ze względów technicznych grunty te nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej. Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. strona skarżąca wywiodła, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie będzie uważany za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdy nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności, jaką prowadzi jego posiadacz. Zgodnie ze stanowiskiem przestawionym w skardze ten sam grunt będący w posiadaniu jednego przedsiębiorcy może być związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w przypadku innego podatnika (przedsiębiorcy) już nie. Skarżąca zaznaczyła, że grunt jest nieprzydatny do wykorzystania w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, zaś spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odmiennej oceny, czy sporne grunty pozostałe po zlikwidowanej linii kolejowej mogą być traktowane jako nienadające się do wykorzystania w prowadzonej działalności ze względów technicznych. Podkreśliła przy tym za ustawą, że grunt nie może być wykorzystywany "do prowadzenie tej działalności ze względów technicznych", a więc tej jaką prowadzi posiadacz. Skarżąca powołując się na przeprowadzone w toku postępowania oględziny (protokół z dnia 8 sierpnia 2009 r.) wyjaśniła, że na spornych gruntach, przez które przebiegała linia kolejowa znajdują się nasypy kolejowe, wydrążone w ziemi leje, a sama infrastruktura kolejowa została zlikwidowana. Zdaniem skarżącej taki stan sprawy był przedmiotem orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 30 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 20/09. Odnosząc się do zarzutu, wskazującego na przemijający stan wykorzystania przedmiotowych gruntów z uwagi na ewentualną możliwość uruchomienia wydobycia węgla w H zarzuciła organowi, że posiada jedynie wiedzę z prasowych doniesień, a ewentualne ponowne wydobycia węgla nie jest możliwe w każdej z wcześniej zamkniętych kopalń, zatem twierdzenia te są przedwczesne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Kolegium zaakcentowało, że skoro w ustawie podatkowej zawarto przepis jednoznacznie nakazujący rozumieć użyte w niej zwroty w określony sposób, to brak jest uzasadnienia dla poszukiwania ich odmiennego znaczenia. W konsekwencji znajdujący się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie będzie uważany za związany z działalnością gospodarczą, jeżeli nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności. Zdaniem organu nastąpi to wówczas, gdy przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie trwale niezdatny do prowadzenia działalności jaką jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Treść art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, nie uprawnia do wywodzenia wniosków jakie przedstawiono w skardze. Zdaniem organu jeżeli sposób kwalifikacji gruntów zawarty w ewidencji gruntów i budynków nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, to Spółka winna przeprowadzić stosowne zmiany. Na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. skarżąca (reprezentowana przez radcę prawnego i doradcę podatkowego) podtrzymała wniesioną skargę. Na pytanie Sądu: "jak wyjaśnić pogląd zawarty w rozpoznawanej skardze, że zaskarżoną decyzją SKO uwzględniło w całości skargę A z dnia 2 kwietnia 2013 r." pełnomocnik podał, że w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r. A zarzuciła naruszenie przepisów procesowych i uznała wówczas, że podniesienie zarzutu naruszenia prawa materialnego jest przedwczesne, stąd w żądaniu sprecyzowanym w ówczesnej skardze skoncentrowano się na naruszeniach o charakterze procesowym. Błędy te zostały przez SKO uwzględnione i wydana nowa decyzja usunęła je w całości. Dodała, że gdyby SKO nie uchyliło decyzji, to decyzja z dnia [...] zostałaby uchylona przez sąd, a w ponownym postępowaniu przed SKO A mogłaby ponownie podnosić zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 3 ustawy p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 ustawy). Skarga dotyczy decyzji wydanej w specjalnym, przewidzianym przepisem art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a. trybie, zgodnie z którym "organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa." Zawarta w przepisie art. 54 § 3 p.p.s.a. norma stanowi dla organu wyjątkowe upoważnienie do autokontroli własnej, ostatecznej i zaskarżonej do Sądu, decyzji. Będąc samodzielnym źródłem takiej kompetencji organu, nie określa jednocześnie sposobów i form działania organu, stawia jednakże jedno zasadnicze wymaganie: efektem uruchomienia kompetencji musi być uwzględnienie skargi w całości. Przedmiotem sądowej oceny legalności decyzji wydanej na podstawie ww. przepisu jest przede wszystkim to, czy cytowana przesłanka została spełniona. Zadośćuczynienie skardze w całości, w rozumieniu art. 54 § 3 p.p.s.a., to doprowadzenie do stanu, w którym istota sprawy zostaje rozstrzygnięta ostatecznie, zgodnie z oczekiwaniem strony wynikającym z jej skargi. To oczekiwanie strony co do załatwienia (zakończenia) sprawy należy odnosić do meritum sprawy. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Bezspornym jest pomiędzy stronami, że Spółka w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r., na decyzję SKO z dnia [...], domagała się jej uchylenia w części, a mianowicie w zakresie przyjęcia do podstawy opodatkowania gruntów stanowiących działki, wobec których wygasło prawo zarządu oraz dotyczących powierzchni gruntów stanowiących podstawę opodatkowania. W decyzji z dnia [...], wydanej przez organ II instancji na podstawie art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a. (w trybie autokontroli), Kolegium uwzględniło skargę w całości, podzielając jej zarzuty, skutkiem czego było wydanie decyzji w dniu [...] określającej niższy wymiar podatku od nieruchomości za 2006 r. Pełnomocnik skarżącej zarówno w skardze na decyzję wydaną w trybie autokontroli, jak również na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. potwierdził, że skarga z dnia 2 kwietnia 2013 r. została uwzględniona przez organ II instancji w całości, zaś zamiarem Spółki było podniesienie w niej jedynie naruszeń procesowych, bowiem w jej ocenie podniesienie zarzutu naruszenia prawa materialnego było przedwczesne. Przepis art. 54 § 3 p.p.s.a. stanowi samoistną podstawę prawną do dokonania autokontroli przez organ administracji. Jak już wyżej podkreślono jedyny warunek jaki musi być spełniony, to uwzględnienie skargi w całości. Ocena zatem, czy wskazana przesłanka jest spełniona, powinna nastąpić w kontekście żądania zawartego w skardze. W zasadzie przez "uwzględnienie skargi w całości" należy rozumieć uwzględnienie skargi co do istoty sprawy, chyba że skarżący wyraźnie wskazuje, że chodzi mu o inne rozstrzygnięcie. Należy zaznaczyć, że organ wydający decyzję na podstawie wymienionego przepisu wkracza w kompetencje wojewódzkiego sądu administracyjnego, a więc podobnie jak Sąd nie jest związany granicami skargi i ma obowiązek zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszeń prawa w stosunku aktów lub czynności podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Zatem kryteria oceny stosowanej przez organ administracji publicznej w trakcie samokontroli powinny odpowiadać kryteriom stosowanym przez sąd administracyjny w postępowaniu sądowoadministracyjnym, a więc samokontrola powinna być skoncentrowana na ocenie legalności działania tego organu. Organ, korzystając z instytucji samokontroli, nie jest związany granicami skargi, a więc może stosować również art. 135 ustawy p.p.s.a. Przy czym zakres zastosowania tej ostatniej instytucji jest limitowany granicami sprawy (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz LEX Warszawa 2013, str. 215-219; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz pod. Red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wyd. CH BECK Warszawa 2013, str. 322-327). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 879/05 wyraził pogląd, że organ "niejako w zastępstwie Sądu" wydaje decyzję uwzględniając skargę w całości. W takim też zakresie uwzględniając skargę w całości w ramach dokonywanej autokontroli zaskarżonej decyzji organ administracji nie jest związany granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Tylko bowiem przy zastosowaniu tej zasady organ administracji może skorzystać z uprawnienia do autokontroli wydanej decyzji nie będąc związany zarzutami podniesionymi w skardze. Zobowiązany jest natomiast brać pod uwagę wszystkie te okoliczności, które mogą mieć wpływ na ocenę legalności zaskarżonego aktu, w tym również te, które uszły uwadze stronie skarżącej. Równocześnie przepis art. 54 § 3 p.p.s.a. nie określa form prawnych w jakich ma nastąpić przewidziane w tym przepisie "uwzględnienie skargi w całości". Wydana w tym trybie decyzja powinna rozstrzygać o losach zaskarżonej decyzji – ewentualnie o losach decyzji organu pierwszej instancji. Przesłanką zastosowania art. 54 § 3 p.p.s.a. jest zadośćuczynienie żądaniom skargi w całości. Oznacza to, że zakres możliwości służących organowi administracji na podstawie tego przepisu (kompetencja) jest determinowany interesem skarżącego ujawnionym w treści skargi. Założeniem skorzystania z mechanizmu autokontroli, jaki przewiduje ten przepis, jest to, że zadośćuczynienie skardze przez organ administracji niweczy spór. Zatem, po wniesieniu skargi do sądu jakakolwiek inna ingerencja organu w przedmiot objęty już postępowaniem sądowym jest niedopuszczalna. Nie jest także dopuszczalne skorzystanie z uprawnień autokontrolnych przez organ w ponownym postępowaniu przed sądem – dotyczącym skargi na decyzję autokontrolną. Odnosząc te uwagi do przedmiotu niniejszej sprawy należy podkreślić, że poza sporem pozostaje kwestia uwzględnienia wniesionej przez Spółkę skargi z dnia 2 kwietnia 2013 r., w całości przez organ II instancji. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę nie można bowiem pominąć intencji strony wyrażonej w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r., a dotyczącej zaskarżenia decyzji organu II instancji jedynie w części oraz złożonego oświadczenia woli o jej uwzględnieniu w całości – zgodnie z jej żądaniem Zdaniem Sądu organ działając w granicach posiadanych kompetencji – uwzględniając żądanie skarżącego – nie będąc jednocześnie związany zarzutami podniesionymi w skardze, wziął pod uwagę okoliczności, które mogły mieć wpływ na ocenę legalności zaskarżonego aktu. Organ wydał bowiem decyzję autokontrolną w zakresie częściowego zaskarżenia przez Spółkę decyzji z dnia [...], a wobec niepodniesienia przez Spółkę w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r. zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mógł pozostawać w przekonaniu, że nie stanowi to już elementu spornego. Zgodnie ze stanowiskiem skarżącej, w pierwszej kolejności zdecydowała się podnieść zarzuty procesowe, a w dalszej kolejności dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Zauważyć jednak należy, że pomimo zarzutu naruszenia jedynie art. 187 Ordynacji podatkowej zawartego w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r., zakres rozstrzygnięcia organu II instancji wykraczał poza materię zaskarżenia. Reasumując należy stwierdzić, że organ uwzględniając skargę z dnia 2 kwietnia 2013 r. w całości, uwzględnił ją co do istoty sprawy, zgodnie z oczekiwaniem strony. Zatem w niniejszym postępowaniu badaniu podlegało jedynie to, czy decyzja autokontrolna nie narusza dyspozycji art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a. Powyższy wywód, w tym stanowisko skarżącej, potwierdza zasadność wydanej przez organ II instancji decyzji. Nie mogą zatem podlegać uwzględnieniu na obecnym etapie postępowania zarzuty skarżącej nie podniesione w skardze z dnia 2 kwietnia 2013 r. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.