III SA/Łd 411/20

SENTENCJA Dnia 30 grudnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), Sędzia WSA Janusz Nowacki, , po rozpoznaniu w dniu 30 grudnia 2020 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu oddala skargę. UZASADNIENIE Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 165), po rozpatrzeniu odwołania ,,A’’ Sp. z o.o. w K. od decyzji Naczelnika Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z dnia [...] r. o wymierzeniu kary pieniężnej w kwocie 5.000,00 zł w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny. Skarżąca spółka posiada zezwolenia Ministerstwa Finansów wydane w dniu [...] r. nr [...] i nr [...] na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich w naziemnych punktach przyjmowania zakładów oraz przez sieć Internet na okres 6 lat. Zgodnie z przywołanym zezwoleniem, zakłady wzajemne bukmacherskie będą urządzane w 211 punktach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, gdzie w sposób skuteczny ograniczony jest wstęp osobom, które nie ukończyły 18 lat, a sama działalność punktu powinna być prowadzona w sposób gwarantujący przestrzeganie zakazu reklamy i promocji gier hazardowych. W punkcie VI zezwolenia wskazano, że szczegółowe zasady i warunki prowadzenia zakładów bukmacherskich określa zatwierdzony przez Ministra Finansów w odrębnym trybie regulamin, stanowiący załącznik do decyzji. W punkcie VII zezwolenia postanowiono, że spółka obowiązana jest prowadzić działalność zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Decyzja Ministra Finansów nr [...] z dnia [...] r. była zmieniana na wniosek strony. Zmianie podlegały adresy miejsc punktów urządzania zakładów wzajemnych-bukmacherskich, a więc punkt II zezwolenia, termin rozpoczęcia działalności w niektórych punktach przyjmowania zakładów wzajemnych bukmacherskich, forma zabezpieczenia finansowego wykazana w punkcie IV zezwolenia oraz regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich organizowanych w punktach przyjmowania zakładów, tj. decyzja nr [...] z dnia [...] r. z regulaminem. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. rozpoczęła się kontrola Naczelnika Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich w T. przy ulicy B 2, działającego na podstawie udzielonego spółce zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich (jako punkt przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich wymieniony w pkt II decyzji Ministra Finansów nr [...] z dnia [...] r., zm. decyzja Ministra Rozwoju i Finansów nr [...] z dnia [...] r. pod poz. 205). Ustalono, że w lokalu prowadzona jest działalność w zakresie urządzania zakładów wzajemnych i przeprowadzono czynności kontrolne w zakresie przestrzegania przepisów dotyczących urządzania i prowadzenia gier hazardowych - przyjmowania zakładów wzajemnych zgodnie z udzielonym zezwoleniem i przepisem art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Zgodnie ze wskazanym przepisem, działalność w zakresie zakładów wzajemnych może być prowadzona - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych albo przez sieć Internet po uzyskaniu zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych. Spółka otrzymała również zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych bukmacherskich przez sieć Internet - decyzja Ministra Finansów nr [...] z dnia [...] r. Jak wynika z treści protokołu kontroli z dnia [...] r., regulamin zakładów wzajemnych - bukmacherskich organizowanych przez spółkę zatwierdzony przez Ministra Finansów w dniu [...] r., znajduje się w punkcie przyjmowania zakładów i jest dostępny dla uczestników zakładów zgodnie z art. 61 ust. 4 u.g.h. W dniu kontroli nie stwierdzono natomiast Regulaminu zakładów wzajemnych bukmacherskich... zatwierdzonego przez Ministra Finansów decyzją [...] z dnia [...] r. Z uwagi na powyższe, w okresie objętym kontrolą, tj. 8 - 20 września 2018r., spółka posiadała ważne zezwolenia na urządzenie zakładów wzajemnych, a kontrola przeprowadzona przez organ I instancji dotyczyła przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w u.g.h., zgodności działalności z udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem, dostępności regulaminu, dokumentacji związanej z działalnością, umieszczenia w miejscu przyjmowania zakładów wzajemnych w widocznym miejscu informacji o zakazie uczestnictwa w grach (zakładach) osób, które nie ukończyły 18 roku życia, zakazu reklamy i promocji oraz informowania o sponsorowaniu. Jak wynika z treści protokołu kontroli z dnia [...] r., zakłady wzajemne w kontrolowanym punkcie przyjmowane były przez podmiot: ,,C’’ Sp. z o.o. Sp. komandytowa, ul. D 3 w K., na podstawie Umowy Agencyjnej z dnia 7 października 2016r. (zgodnie z art. 28 ust. 2 u.g.h.) zawartej ze spółką, która powierzyła Agentowi jako zleceniodawca prowadzenie w jego imieniu i na jego rzecz działalności polegającej na przyjmowaniu zakładów i stawek, a także wypłatę (wydanie) wygranych do wysokości określonej w regulaminie zakładu, w wybranych punktach stacjonarnych przyjmowania zakładów. Zgodnie ze zgłoszeniem przekazanym do Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., spółka rozpoczęła działalność w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich w T. przy ulicy B 2 w dniu [...] r. Na drzwiach wejściowych lokalu usytuowanego w kontenerze znajdowało się oznaczenie znak o treści "+18". Wewnątrz lokalu stwierdzono na ścianie informację o treści: "Zakaz uczestniczenia w zakładach wzajemnych - bukmacherskich osób, które nie ukończyły 18 lat", informacji takiej nie stwierdzono przed wejściem do lokalu - czym naruszono art. 27 ust. 3 u.g.h. Jednocześnie nie stwierdzono na zewnątrz lokalu informacji o sponsorowaniu oraz reklamy i promocji gier hazardowych naruszających art. 29 ust. 1 u.g.h. W kontrolowanym Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich stwierdzono terminal obsługiwany przez obsługę punktu, na którym przyjmowane są zakłady i drukowane są kupony potwierdzające ich zawarcie (według informacji umieszczonej na terminalu stanowił on własność spółki). W lokalu znajdował się też drugi terminal internetowy dla klientów lokalu służący do przeglądania i wybierania oferty (na terminalu był umieszczony napis [...]). Na wprost wejścia do lokalu w ścianie został zamontowany bankomat [...] (według informacji umieszczonej na terminalu stanowił on własność ,,E’’ Sp. z o.o.). Podczas czynności kontrolnych stwierdzono, że na terminalu [...], dostępnym dla klientów lokalu do przeglądania i wybierania oferty, wyświetlana była strona [...]. Po wybraniu zakładki Zakłady Bukmacherskie i wyświetleniu na ekranie monitora regulaminu dokonano wyboru zakładki "Zasady Specjalne dla Każdego Sportu zgodnie z par. 18 pkt 2 Regulaminu". W wyniku wyboru informacji "Zasady specjalne dla każdego sportu zgodnie z par. 18 pkt 2 Regulaminu" nastąpiła zmiana wyświetlanej strony na [...], gdzie dostępna była zakładka "Zaloguj się", "Rejestracja". Przekierowanie na stronę internetową [...] było niezgodne z zapisem zawartym w regulaminie do zezwolenia, w którym w rozdziale 1 § 1 pkt 9 g wskazano, iż "Terminale - elektroniczne urządzenia komputerowe kompatybilne z systemem komputerowym przyjmowania zakładów Spółki, wykorzystywane na terenie Punktów wyłącznie do zawierania zakładów, drukowania potwierdzeń zawarcia zakładów (kupony) oraz przyjmowania ewentualnych płatności za zakłady. Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet". Jak wynika z protokołu kontroli z dnia [...] r. w trakcie czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu [...] r. zakłady przyjmowała C. B. pracownica Spółki ,,C’’ z siedzibą w K.. Kontrolującym okazano raporty kasowe dotyczące obrotu gotówką w ww. Punkcie, prowadzone przez osoby przyjmujące zakłady, które zawierały wpisy od 8 września 2018r. do 20 września 2018r. W wyniku analizy ofert zamieszczonych na stronie - [...], stwierdzono, iż spółka ,,A’’ przyjmuje zakłady wzajemne na: -polską ligę piłki nożnej (Ekstraklasa, l. Liga, 2. Liga, III Liga - Grupa I, III Liga- Grupa II, III Liga - Grupa III, III Liga - Grupa IV, 9. Kolejka Ekstraklasy - Zakłady Specjalne, Ekstraklasa Zakłady Długoterminowe), -żużel (Speedway Ekstraliga), - koszówka (PLK Zwycięzca, l Liga - Zwycięzca). Jak wynika z protokołu kontroli w zakresie przyjmowania powyższych zakładów Spółka posiadała zgody krajowych podmiotów uprawnionych do organizowania powyższych rozgrywek, w myśl art. 31 ust. 2 u.g.h. Pismem z 28 września 2018r., skarżąca spółka złożyła uwagi i zastrzeżenia do protokołu kontroli z [...] r. podnosząc, że: 1) nie umiejscawia na terenie swoich punktów przyjmowania zakładów jakichkolwiek terminali internetowych, w tym jakichkolwiek umożliwiających logowanie się klientów na stronę [...] ani też żadnych pozwalających na zawieranie jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. Wewnątrz niektórych punktów przyjmowania zakładów pokazuje zawartość strony internetowej [...], jako reklamę jej działalności, na ekranach telewizyjnych (umieszczanych na ścianach lub jako ekran telewizyjny zamocowany nad terminalem), uniemożliwiając jednak zalogowanie się klientom na tą (i jakąkolwiek inną) stronę internetową. Wszystkie zakłady przyjmowane na terenie punktów przyjmowania zakładów są zakładami stacjonarnymi, nie zawieranymi przez stronę [...] ani przez sieć Internet. Każdy klient zawierający zakład otrzymuje kupon potwierdzający zawarcie zakładu. Reklama działalności własnej w zakresie zakładów lub zarejestrowanie (a nie zalogowanie czy przyjmowanie zakładów przez tę stronę) klienta do strony [...] wewnątrz punktów przyjmowania zakładów nie jest zakazana prawem. Każdy z klientów punktu stacjonarnego, jeżeli zainteresuje się reklamowaną w punkcie ofertą zakładów internetowych, czy przyznawanymi na tej stronie np. bonusami, może spokojnie i legalnie po opuszczeniu punktu zalogować się na tej stronie np. w domu i zawrzeć w pełni legalne zakłady na stronie [...]. Zakłady internetowe i ofertę w zakresie takich zakładów na stronie [...] Spółka ma prawo reklamować na terenie punktów, zaś same zakłady tego typu klient może zawrzeć wyłącznie po rejestracji i zalogowaniu na stronie [...] i to wyłącznie poza terenem punktu przyjmowania zakładów, co nie narusza przepisów prawa, warunków zezwolenia, czy też zatwierdzonego regulaminu; 2) zgodnie z przepisami m.in. przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów powinna znajdować się informacja o zakazie uczestnictwa osób niepełnoletnich. Spółka zawsze przykładała i przykłada dużą wagę do powyższego zakazu uczestnictwa osób niepełnoletnich i umieszcza odpowiednie informacje zarówno przed wejściem do punktu, jak i na jego terenie, jak i każdorazowo legitymuje osoby, co do których istnieją wątpliwości co do jej pełnoletności. W tym przypadku sam organ kontrolujący punkt wskazuje, iż informacja taka w postaci słownograficznego znaku zakazu wejścia osób niepełnoletnich znajdowała się na drzwiach wejściowych. Takie oznaczenie jest całkowicie wystarczające. Obowiązujące przepisy prawa nie nakazują szczególnej, konkretnej formy informowania o istnieniu takiego zakazu. Organ I instancji w piśmie z 30 listopada 2018r. odmówił uznania powyższych uwag i wskazał, że: a) urządzenie [...] usytuowane w środkowej części lokalu, dostępne dla klientów do przeglądania i wybierania oferty, było urządzeniem internetowym, wyświetlało stronę internetową [...] z aktywnymi zakładkami do logowania i rejestracji. Na ww. stronie internetowej można było przejrzeć ofertę sportów wirtualnych. Przekierowanie na stronę internetową [...], jak również możliwość logowania się, czy też dokonania rejestracji narusza regulamin - § 1 pkt 9g. Sposób przekierowania na stronę [...], jako że taka możliwość jest dostępna na terminalu, z którego korzystają klienci nie jest tylko reklamą, o której wspomina Strona, a terminal należy uznać jako internetowy, b) oznaczenie "+ 18" może nie zostać zrozumiane przez nieletniego i nie stanowi wystarczającego zabezpieczenia przed wstępem osób niepełnoletnich do lokalu. Niekoniecznie obsługa lokalu może zwrócić uwagę, iż osoba korzystająca z terminala jest niepełnoletnia. Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia spółce kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych (zakładów wzajemnych - bukmacherskich ) z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. Organ I instancji wyjaśnił, że warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie zakładów wzajemnych określa u.g.h. Dokonując oceny stanu faktycznego i prawnego, organ I instancji, powołując także ustalenia wcześniejszej kontroli przedmiotowego Punktu przyjmowania zakładów wzajemnych bukmacherskich, która wykazała nieprawidłowości skutkujące wymierzeniem kary pieniężnej, stwierdził naruszenie z uwagi: I. § 1 ust. 9 lit. g regulaminu zakładów wzajemnych-bukmacherskich dla punktów stacjonarnych poprzez umieszczenie terminala internetowego na terenie punktu przy ul. B 2 w T., który umożliwiał przejście do strony [...] (do przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatorów przez sieć Internet) z opcją zalogowania i rejestracji, II. zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich dla punktów stacjonarnych poprzez brak skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat (definicja punktu przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich z punktu II zezwolenia), III. zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich dla punktów stacjonarnych poprzez nieumieszczenie w widoczny sposób przed wejściem do miejsca urządzania gier informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia. Po zakończeniu postępowania, organ I instancji wydał w dniu [...] r. decyzję, w której wymierzył spółce karę pieniężną w kwocie 5.000,00 zł w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich. W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Strona zarzuciła: • błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że umieszczenie terminala internetowego w lokalu w T. przy ul. B 2, który umożliwiał przejście do strony [...] stanowiło naruszenie regulaminu strony; • błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że strona nie zapewniła skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat, a także nie umieściła w widoczny sposób przed wejściem do miejsca urządzania gier informacji o zakazie uczestnictwa w grach osób, które nie ukończyły 18 lat, • naruszenie prawa materialnego, a to art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h. poprzez nałożenie na stronę kary pieniężnej w sytuacji, w której nie zostały spełnione przesłanki jej nałożenia określone w powyższych przepisach. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 2 u.g.h. zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu: 1) wyników sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od łącznej kwoty wpłaconych stawek - totalizatory; 2) zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę stosunku wpłaty do wygranej - bukmacherstwo. Organ powołał treść art. 2 ust. 2a, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 3, ust. 4, art. 14 ust. 3, art. 32 ust. 2, art. 36 pkt 8a lit. a), art. 43 ust. 1, art. 51 ust. 1, art. 51 ust. 2 pkt 1 lit. e), art. 60 ust. 1 i 2, art. 61 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a), art. 90 ust. 1 pkt 1, 90 ust. 1 lit. b pkt 1 u.g.h. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 8 ustawy, do postępowań w sprawach określonych w ustawie o grach hazardowych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Jak słusznie podkreśla się w orzecznictwie, odpowiednie, a nie wprost, stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej w tych postępowaniach wymaga uwzględnienia przy wykładni przepisów tej ustawy specyfiki spraw związanych z działalnością w zakresie gier hazardowych w porównaniu z typowymi decyzjami podatkowymi. Do decyzji podatkowych przepisy Ordynacji podatkowej znajdują bowiem zastosowanie wprost, a decyzje te, jako nakładające obowiązki podatkowe, co do zasady podlegają wykonaniu w trybie egzekucji administracyjnej. Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, że kary pieniężne z ustawy o grach hazardowych odpowiadają pojęciu sankcji karnej, albowiem trudno w nich dopatrzeć się jakichkolwiek innych celów poza represją za naruszenie prawa i prewencją, czyli powstrzymywaniem od naruszenia go w przyszłości oraz naruszenie prawa materialnego, a to art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych, poprzez nałożenie na stronę kary pieniężnej w sytuacji, w której nie zostały spełnione przesłanki jej nałożenia określone w powyższych przepisach, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, powołując się na uzasadnienie do projektu zmiany przepisów ustawy o grach hazardowych (Dz. U.20 16.471), że nowelizacja przepisów przewidywała rozszerzenie katalogu podmiotów podlegających karze pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących rynek gier hazardowych. Organ odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. (sygn. akt P 32/12) zgodnie, z którym kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat.". Cele, których urzeczywistnieniu ma służyć projekt ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych, to przede wszystkim wzmocnienie kontroli państwa nad rynkiem gier hazardowych, a także cele polegające na ochronie społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu, ochronie praworządności, w tym walka z szarą strefą. Osiągnięcie tych celów jest możliwe m.in. dzięki wprowadzeniu restrykcyjnych kar administracyjnych dla podmiotów naruszających przepisy ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że organ I instancji prawidłowo przyjął, że spółka urządzała gry hazardowe z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich zlokalizowanym pod adresem: [...]-[...] T. ul. B 2. Zasadnie zatem, organ I instancji uznał spółkę, jako urządzającą gry hazardowe z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. Urządzanie zakładów wzajemnych na podstawie udzielonego zezwolenia, ale z naruszeniem udzielonego zezwolenia czy zatwierdzonego regulaminu, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. podlega karze pieniężnej. Wysokość kary wynosi do 200 tys. zł (art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h.), a przy jej ustalaniu naczelnik urzędu celno-skarbowego bierze pod uwagę sytuację finansową podmiotu podlegającego karze, skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia (art. 90 ust. 1 b pkt 1 u.g.h.). Na spółkę została nałożona kara w wysokości 5.000,00 zł. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji, wynika, że organ wziął pod uwagę trudną sytuację finansową spółki, dość dużą skalę działalności obejmującą 111 punktów stacjonarnych objętych zezwoleniem dla punktów stacjonarnych, a także czas trwania naruszenia regulaminu oraz zezwolenia w przypadku punktu zlokalizowanego pod adresem: [...]-[...] T., ul. B 2. Organ podkreślił jednocześnie, że dotychczas wymierzane spółce kary za naruszenie regulaminu i zezwolenia mające miejsce w 2017 roku były nakładane w kwocie 3.000,00 zł, jednakże w niniejszej sprawie zasadne było wymierzenie wyższej kary, za czym oprócz okoliczności ustawowych wziętych pod uwagę przemawiało także to, iż wcześniej wymierzane kary nie spełniły roli prewencyjnej albowiem ponownie w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich przy ul. B 2 w T. doszło do naruszeń regulaminu i zezwolenia w zakresie funkcjonowania na terenie kontrolowanego punktu, terminala internetowego. Organ I instancji w celu ustalenia aktualnej sytuacji finansowej spółki wezwał ją do przedstawienia rocznego sprawozdania finansowego za 2018 rok, a także sprawozdania finansowego za 2017 r. wraz z badaniami biegłego rewidenta. Jak wynika z przesłanych przez stronę skarżącą dokumentacji finansowej za ostatnie trzy lata sprawozdawcze, a więc za 2016 rok, 2017 rok, 2018 rok, w postaci: bilansów oraz rachunków zysków i strat sporządzonych na dzień 31 grudnia 2017r. i 31 grudnia 2018r., sprawozdań z badań sprawozdań finansowych przez biegłego rewidenta spółka od kilku lat odnotowuje ujemny wynik finansowy, w 2016 r. strata wyniosła 1.057.010,99 zł, w 2017 r. strata wyniosła 4.080.054,24zł, w 2018 r. strata wyniosła 2.910.030,67zł. W 2017 r. kapitał własny spółki osiągnął poziom ujemny: (-)1.256.195,40zł, w 2018 r. spadł do poziomu (-) 4.166.226,07zł, co oznacza zagrożenie dla kontynuacji działalności spółki. Organ podkreślił, że jeżeli strata przewyższa sumę kapitałów zapasowego i rezerwowego oraz połowę kapitału zakładowego, zarząd jest zobligowany do zwołania zgromadzenia wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki (art. 233 § 1 k.s.h.). Jak wynika z bilansu, już strata za 2017 rok wyniosła 4.080.054,24zł i przewyższała sumę kapitałów zapasowego i rezerwowego 2.000.000,00zł oraz połowę kapitału zakładowego 1.012.500,00zł. Jeżeli chodzi o skalę prowadzonej działalności, to spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych w 211 punktach stacjonarnych, później następowały zmiany, skutkiem których wedle stanu aktualnego na okres objęty kontrolą, tj. od 8 do 20 września 2018r. liczba działających punktów wynosiła 111. Czas trwania naruszeń regulaminu i zezwolenia trwał w punkcie zlokalizowanym pod adresem: [...]-[...] T., ul. B 2 co najmniej przez okres objęty kontrolą. Akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Wysokość kar za urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia stanowi proporcjonalną rekompensatę niepobranych należności i podatku od gier. Organ zauważył, że w przypadku większości kar za naruszenie przepisów ustawy określono wyłącznie maksymalny limit wysokości kary, co umożliwia organowi nakładającemu ją proporcjonalne dostosowanie jej wysokości do poziomu utraconych przez Skarb Państwa dochodów. Odnosząc się do zarzutu strony dotyczącego błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przyjęcie, że umieszczenie terminala internetowego w lokalu w T., przy ul. B 2, który umożliwiał przejście do strony [...] stanowiło naruszenie regulaminu strony, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że w protokole kontroli z dnia [...] r. prawidłowo powołano się na naruszenie regulaminu dla punktów stacjonarnych (naziemnych) z dnia 12 września 2018 r. (błędne oznaczenie jednostki redakcyjnej nie miało znaczenia dla sprawy, gdyż analizie poddano właściwe unormowania regulaminu). Zgodnie z treścią § 1 ust. 9 lit. g regulaminu z dnia 12 września 2018r., przez Terminale należy rozumieć "elektroniczne urządzenia komputerowe kompatybilne z systemem komputerowym przyjmowania zakładów Spółki, wykorzystywane na terenie Punktów wyłącznie do zawierania zakładów, drukowania potwierdzeń zawarcia zakładów (kupony) oraz przyjmowania ewentualnych płatności za zakłady. Terminale nie umożliwiają logowania Klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania zakładów przez sieć Internet". W toku kontroli funkcjonariusze przeprowadzający czynności w odniesieniu do terminala [...] stwierdzili, iż umożliwia on połączenie ze stroną internetową (domeną) [...], a więc objętą zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich przez sieć Internet. Po wyświetleniu strony [...] dostępne były zakładki logowania oraz rejestracji. Przejście do strony internetowej, na której urządzane są zakłady wzajemne - bukmacherskie z dostępnymi zakładkami logowania oraz rejestracji narusza więc definicję terminala z § 1 ust. 9 lit. g regulaminu z dnia 12 września 2018r. dla punktów stacjonarnych, który nie powinien umożliwiać logowania czy zawierania zakładów przez sieć Internet. Organ I instancji wyjaśnił w zaskarżonej decyzji, że jak wynika z pisma Ministerstwa Finansów [...] z dnia [...] r. wystosowanego do wszystkich podmiotów, którym wydane zostały zezwolenia na zakłady wzajemne (a więc i do Strony), ewentualne wykorzystanie terminali do obstawiania zakładów wzajemnych w naziemnych punktach przyjmowania zakładów jest uzależnione od wcześniejszych akceptacji przez regulatora rynku gier hazardowych, regulaminu zawierającego zapisy dotyczące ich użytkowania. Spółka zmieniła w dniu 12 września 2018r. regulamin wprowadzając co prawda do niego zapisy dotyczące terminali, za pomocą których klient może obstawiać zakłady bez udziału obsługi punktu, jednak nie ma mowy o tym, aby łączyły się one ze stroną [...], co więcej w definicji terminala określono, iż nie można za jego pomocą zalogować się na stronie [...], tymczasem opcja logowania na terminalu w Punkcie przy ul. B 2 w T. była dostępna. W definicji terminala z regulaminu dla punktów stacjonarnych mowa jest o urządzeniu kompatybilnym z systemem komputerowym przyjmowania zakładów, a nie o urządzeniu elektronicznym łączącym się z adresem (domeną) [...] do zawierania zakładów przez sieć Internet. Zarzut dotyczący błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przyjęcie, że strona nie zapewniła skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat, a także nie umieściła w widoczny sposób przed wejściem do miejsca urządzania gier informacji o zakazie uczestnictwa w grach osób, które nie ukończyły 18 lat, strona uzasadniła tym, że użycie znaku graficznego (18+) oraz zapisu słownego wyrażającego zakaz uczestniczenia osób niepełnoletnich w grach, nie może być interpretowane na niekorzyść spółki. Organ powinien docenić starania strony dotarcia do wszystkich niepełnoletnich odbiorców tego zakazu, w tym osób obcojęzycznych, które nie odczytałyby zakazu w języku polskim. W celu potwierdzenia, że w żadnym z lokali spółki nie są obsługiwane osoby, które nie ukończyły 18 lat, strona wniosła o przesłuchanie pracowników lokalu na okoliczność ustalenia, czy w lokalu w T., przy ul. B 2, osoby niepełnoletnie mogły uczestniczyć w grach, a także na okoliczność, czy osoby te miały swobodny wstęp do lokalu. Organ nie przychylił się do wniosku, gdyż ze względu na zeznania C. B. pracownika obsługi klienta w kontrolowanym lokalu: "jeżeli widzimy młodą osobę, prosimy o dowód osobisty", ponowne przesłuchanie świadka w tej kwestii jak i swobodnego dostępu do lokalu, nie wniosłoby nic nowego do sprawy. Poza tym, jak postanowiono w Regulaminie zakładów wzajemnych - bukmacherskich, które organizowane są przez stronę na terenie punktów przyjmowania zakładów, przedstawiciel Spółki ma prawo zażądać dokumentu tożsamości, w przypadku wątpliwości, czy osoba chcąca zawrzeć zakład ukończyła 18 lat. Jednak istotą ustaleń organu I instancji było to, że nie stwierdził umieszczonej przed wejściem do Punktu przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich przy ul. B 2 w T. informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia. DIAS wskazał, że z akt sprawy wynika, że bez wątpienia w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich w T., przy ul. B 2, nie było w widoczny sposób przed wejściem umieszczonej informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia. Zdaniem organu I instancji znak graficzny przed wejściem do punktu "+18" mógł być różnie interpretowany (choćby np. wejście po godzinie 18 itp.) i w żaden sposób nie można przyjąć, iż dla osób postronnych wyrażał on w sposób jednoznaczny informacji o zakazie uczestnictwa w grach dla osób, które nie ukończyły 18 roku życia. Wewnątrz punktu znajdowała się umieszczona informacja tekstowa, która w swej treści zawierała jednoznaczny zakaz uczestniczenia w zakładach wzajemnych - bukmacherskich osób, które nie ukończyły 18 lat. Tym samym dziwi sytuacja, że wewnątrz punktu strona zamieściła w widoczny sposób informację tekstową o ww. zakazie, natomiast przed wejściem do punktu już nie. Brak przed wejściem do punktu informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia naruszył art. 27 ust. 3 u.g.h. i tym samym udzielonego jej zezwolenia, w którym w punkcie VII postanowiono, że "Spółka obowiązana jest prowadzić działalność zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych". DIAS odwołując się do celów nowelizacji przepisów u.g.h. wyjaśnił, że zakaz gry osób niepełnoletnich jest bezwzględny i wynika z chęci realizacji postulatu zapewnienia najwyższego możliwego poziomu ochrony obywateli przed negatywnymi skutkami hazardu. Znaki graficzne nie mogą zastąpić tekstu zakazu, który powinien znaleźć się przed wejściem, np. na drzwiach wejściowych, do Punktu przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich. Ponadto organ wyjaśnił, że z postanowień wstępnych Regulaminu wynika, że przyjęto definicję pojęcia Terminale, z której wynika, iż są to elektroniczne urządzenia komputerowe kompatybilne z systemem komputerowym przyjmowania zakładów Spółki, wykorzystywane na terenie Punktów wyłącznie do zawierania zakładów, drukowania potwierdzeń zawarcia zakładów (kupony) oraz przyjmowania ewentualnych płatności za zakłady. Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet". Zatwierdzony w dniu 12 września 2018 r. regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich organizowanych w naziemnych punktach przewiduje możliwość dokonania zakładu z wykorzystaniem terminali bądź bezpośrednio u obsługi, po przedstawieniu jej typów klienta (§7 "Przyjmowanie zakładów" ust. 2). W regulaminie dla punktów stacjonarnych wskazano, iż wygrane odbiera się w dowolnym punkcie lub w siedzibie Spółki (§ 11 "Wygrana" ust. 1), wypłata wygranej jest dokonywana wyłącznie za zwrotem kuponu będącego dowodem zawarcia zakładu (§ 11 "Wygrana" ust. 7), który jest dowodem zawarcia zakładu. W przypadku wątpliwości pracownik punktu ma prawo wylegitymować okaziciela kuponu (§ 11 "Wygrana" ust. 9). Wskazane uregulowania regulaminu dla punktów stacjonarnych dotyczą wyłącznie zawierania zakładów i wypłaty wygranych w punkcie, w której to czynności uczestniczy gracz, terminal (Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet) i pracownik punktu. W związku z powyższym bez zmian i ich zatwierdzeniu przez regulatora rynku gier hazardowych, niedozwolone było wykorzystywanie przez stronę terminali i połączonych z nim bankomatem [...] do przyjmowania zakładów poprzez logowanie na domenę [...], a więc objętą zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatorów przez sieć Internet. W toku kontroli funkcjonariusze przeprowadzający czynności w odniesieniu do terminala [...] stwierdzili, że umożliwia on połączenie się z domeną [...], a więc objętą zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatorów przez sieć Internet. Po wyświetleniu strony [...] dostępne były zakładki logowania oraz rejestracji. Przejście do strony [...], na której urządzane są zakłady wzajemne bukmacherskie i totalizatora z dostępnymi zakładkami logowania oraz rejestracji narusza więc definicję terminala z § 1 ust. 9 lit. g Regulaminu zakładów wzajemnych - bukmacherskich, które organizowane są przez ,,A’’ Sp. z o.o. z siedzibą w K. na terenie punktów przyjmowania zakładów z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, który stwierdził w zaskarżonej decyzji, że zgodnie z Regulaminem, terminal znajdujący się w punkcie przyjmowania zakładów w T., ul. B 2 nie powinien umożliwiać logowania czy zawierania zakładów przez sieć Internet. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że rozumie konieczność dostosowywania oferty do zmieniających się oczekiwań rynku i co za tym idzie potrzebą wprowadzania zmian, ale przy ich wprowadzaniu spółka nie może poprzestać na zgłaszaniu zmian do akt weryfikacyjnych, nie informując o tym regulatora rynku gier hazardowych, tj. organu, który udzielił zezwolenia i zatwierdził regulaminy i prowadzić działalność niezgodnie z celami ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy uznał, że postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z o.p. i na podstawie całości dowodów ustalono, że doszło do naruszeń wskazanych w decyzji. W treści decyzji organ odwoławczy szczegółowo wskazał na inne postępowanie prowadzone wobec spółki, które zakończyły się wymierzeniem kar pieniężnych w związku z urządzaniem gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielnego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. W skardze ,,A’’ Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. wniosła o uchylenie powyższej decyzji, stwierdzenie, że decyzje nie podlegają wykonaniu, oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, a także zasądzenie od strony na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. przeciwnej Spółka zarzuciła: 1) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 191 o.p. prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny całkowicie dowolnej, wyrażające się w przyjęciu, iż spółka urządzała gry hazardowe z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich, zlokalizowanym przy ul. B 2 w T.; 2) naruszenie prawa materialnego, a to art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 o.p. poprzez nałożenie na stronę obowiązku zapłaty kary pieniężnej pomimo braku udowodnienia jakiekolwiek winy po stronie spółki W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. dalej: "p.p.s.a."), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w przedmiocie nałożenia na ,,A’’ Sp. z o.o. w K. kary pieniężnej w wysokości 5.000 złotych z tytułu urządzania gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu. W ocenie Sądu decyzja ta jest zgodna z prawem. Jak wynika z akt sprawy, [...] r. w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich znajdującym się w T. przy ulicy B 2 przeprowadzono kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zakończoną protokołem kontroli z [...] r. Powyższa kontrola dotyczyła zgodności działalności z udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem, dostępności regulaminu, dokumentacji związanej z działalnością objętą kontrolą, umieszczenia w miejscu przyjmowania zakładów wzajemnych w widocznym miejscu informacji o zakazie uczestnictwa w grach (zakładach) osób, które nie ukończyły 18 roku życia oraz zakazu reklamy i promocji oraz informowaniu o sponsorowaniu. W wyniku kontroli stwierdzono między innymi, że ,,A’’ Sp. z o. o. w K. decyzją Ministra Finansów z [...] r. nr [...] otrzymała zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych -bukmacherskich w kontrolowanym punkcie (punkt II ppkt 9 decyzji), zaś decyzją Ministra Finansów nr [...] z [...] r. otrzymała również zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet. Ustalono, że zakłady wzajemne w kontrolowanym punkcie przyjmowane są przez podmiot ,,C’’ sp. z o.o. sp. komandytową z siedzibą w K. na podstawie Umowy Agencyjnej z dnia [...] r. (zgodnie z art. 28 ust. 2 u.g.h.) zawartej ze spółką ,,A’’ Sp. z o.o., która powierzyła Agentowi, jako zleceniodawca prowadzenie w jego imieniu i na jego rzecz działalności polegającej na przyjmowaniu zakładów i stawek, a także wypłatę (wydanie) wygranych do wysokości określonej w regulaminie zakładu, w wybranych punktach stacjonarnych przyjmowania zakładów. Z protokołu kontroli wynika także, że skarżąca spółka rozpoczęła działalność w Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych 5 kwietnia 2017 r. Na drzwiach lokalu usytuowanego w kontenerze znajdowało się oznaczenie "+18". Wewnątrz lokalu stwierdzono na ścianie informację: "Zakaz uczestniczenia w zakładach wzajemnych -bukmacherskich osób, które nie ukończyły 18 lat." Informacji takiej nie stwierdzono przed wejściem do lokalu, czym naruszono art. 27 ust. 3 u.g.h., a na zewnątrz lokalu nie stwierdzono informacji o sponsorowaniu oraz reklamy i promocji gier hazardowych (art. 29 ust. 1 u.g.h.). W kontrolowanym Punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich stwierdzono terminal obsługiwany przez obsługę punktu, na którym przyjmowane są zakłady i drukowane są kupony potwierdzające ich zawarcie (według informacji umieszczonej na terminalu, stanowił on własność spółki). W lokalu znajdował się też drugi terminal internetowy dla klientów lokalu służący do przeglądania i wybierania oferty (na terminalu był umieszczony napis [...]. Na wprost wejścia do lokalu w ścianie został zamontowany bankomat [...] (według informacji umieszczonej na terminalu, stanowił on własność ,,E’’ Sp. z o.o.) W wyniku analizy ofert zamieszczonych na stronie - [...], stwierdzono, że spółka ,,A’’ przyjmuje zakłady wzajemne na polską ligę piłki nożnej (Ekstraklasa, l. Liga, 2. Liga, III Liga - Grupa I, III Liga- Grupa II, III Liga - Grupa III, III Liga - Grupa IV, 9. Kolejka Ekstraklasy - Zakłady Specjalne, Ekstraklasa Zakłady Długoterminowe), żużel (Speedway Ekstraliga), koszykówka (PLK Zwycięzca, l Liga - Zwycięzca). Jak wynika z protokołu kontroli, w zakresie przyjmowania powyższych zakładów spółka posiadała zgody krajowych podmiotów uprawnionych do organizowania powyższych rozgrywek, w myśl art. 31 ust. 2 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h., grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach. W myśl art. 6 ust. 3 u.g.h., działalność w zakresie zakładów wzajemnych może być prowadzona - stosownie do udzielonego zezwolenia – wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych albo przez sieć Internet po uzyskaniu zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych. Działalność w zakresie określonym w ust. 1-3 jest prowadzona na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy (art. 6 ust. 4 u.g.h.). Zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne oraz zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych (art. 32 ust. 2 u.g.h.). Jak wynika z art. 36 pkt 8a lit. a u.g.h., wniosek o udzielenie zezwolenia na urządzenie zakładów wzajemnych powinien zawierać, w przypadku zakładów wzajemnych urządzanych przez sieć Internet, adres i dokumentację techniczną strony internetowej, która będzie wykorzystywana do urządzania zakładów. Zgodnie z art. 51 ust. 1 u.g.h., organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia może, na wniosek podmiotu, który je uzyskał, dokonać zmiany koncesji lub zezwolenia. W myśl art. 51 ust. 2 pkt 1 lit. e u.g.h., zmiana, o której mowa w ust. 1, może dotyczyć, w przypadku koncesji na prowadzenie kasyna gry lub zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne lub na urządzanie zakładów wzajemnych, adresów stron internetowych wykorzystywanych do urządzania zakładów wzajemnych, z tym, że wskutek zmiany zezwolenia nie może nastąpić zwiększenie pierwotnej liczby takich stron internetowych. W myśl art. 60 ust. 1 u.g.h., podmiot ubiegający się o koncesję lub zezwolenie przedstawia organowi właściwemu do ich udzielenia, do zatwierdzenia, projekt regulaminu urządzanej gry hazardowej. Regulamin gry hazardowej, a także jego każdorazową zmianę, zatwierdza minister właściwy do spraw finansów publicznych, z wyjątkiem ust. 3 (art. 60 ust. 2 u.g.h.). W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że skarżąca posiada aktualne dwa zezwolenia, tj. zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych – bukmacherskich w punktach stacjonarnych na podstawie decyzji Ministra Finansów z [...] r. nr [...] oraz zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych – bukmacherskich przez sieć Internet na podstawie decyzji Ministra finansów z [...] r. nr [...]. Poza sporem jest, że skarżąca legitymuje się zatwierdzonymi zgodnie z przepisami regulaminami. Spór w niniejszej sprawie dotyczy natomiast oceny legalności zaskarżonej decyzji, zarzucającej skarżącej naruszenie warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu, przy czym istotny w sprawie jest fakt, że kontrolę przeprowadzono w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych – bukmacherskich zlokalizowanym pod adresem: T., ul. B 2, w którym stwierdzono również przyjmowanie zakładów przez sieć Internet, z wykorzystaniem strony [...], brak skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat oraz brak umieszczenia w widoczny sposób przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.h., ilekroć w ustawie jest mowa o punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych - rozumie się przez to wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, na podstawie zatwierdzonego regulaminu. Ustawa definiuje pojęcie punktu przyjmowania zakładów wzajemnych uznając zatem za taki punkt wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, na podstawie zatwierdzonego regulaminu. Niewątpliwie chodzi tu więc o miejsce w rozumieniu przestrzeni fizycznej, a nie wirtualnej. W taki też sposób został określony punkt przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich w decyzji Ministra Finansów nr [...] z [...] r. (punkt II ppkt 9). Aktualne jest zatem stanowisko NSA, wyrażone w wyroku z 19 listopada 2019 r., w sprawie II GSK 2558/15, że tym miejscem – punktem przyjmowania zakładów nie mogła być witryna internetowa (strona internetowa). Powyższe potwierdza obecnie treść art. 14 ust. 3 u.g.h., który stanowi, że przyjmowanie zakładów wzajemnych jest dozwolone - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych lub przez sieć Internet na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. W sposób wyraźny art. 14 ust. 3 u.g.h. rozróżnia dwie drogi przyjmowania zakładów: w punkcie przyjmowania zakładów lub przez sieć Internet. Przepis art. 14 ust. 3 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do 13 lipca 2011 r. w ogóle nie dopuszczał przyjmowania zakładów wzajemnych poza punktami przyjmowania takich zakładów. Po zmianie, która weszła w życie 14 lipca 2011 r. przyjmowanie zakładów wzajemnych przez sieć Internet zostało dozwolone, stosownie do udzielonego zezwolenia. W ocenie Sądu oznacza to, że dysponowanie przez skarżącą zezwoleniami na urządzanie zakładów zarówno w punktach stacjonarnych, jak również przez Internet, nie zmienia faktu, że urządzanie zakładów musi odbywać się zgodnie z regulaminem zatwierdzonym oddzielnie dla punktów stacjonarnych i przez sieć Internet. Wobec powyższego tylko zapisy regulaminu są punktem odniesienia do stwierdzenia, czy urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. W konsekwencji tego za zasadne uznać należy stanowisko organów administracji, że skarżąca naruszyła warunki zezwolenia udzielonego jej decyzją Ministra Finansów nr [...] z [...] r. poprzez urządzanie zakładów wzajemnych bukmacherskich niezgodnie z ich regulaminem w zakresie: braku skutecznego ograniczenia wstępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat (pkt II zezwolenia) oraz brak umieszczenia w widoczny sposób przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia (punkt VII). Spółka naruszyła także § 1 ust. 9 lit. g regulaminu zakładów bukmacherskich dla punktów stacjonarnych przez umieszczenie terminala internetowego na terenie punktu, który umożliwiał przejście do strony [...] z opcją logowania i rejestracji. Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organów administracji, że w kontrolowanym punkcie spółka oferowała połączenie terminala ze stroną internetową [...], w której obecne były zakładki logowania i rejestracji, co naruszyła definicję terminala z § 1 ust. 9 lit. g regulaminu z 12 września 2018 r., który nie powinien umożliwiać logowania czy zawierania zakładów przez sieć Internet. Spółka jednak, co wykazała przeprowadzona kontrola, przyjmowała zakłady wzajemne - bukmacherskie wykorzystując terminale elektroniczne powiązane z bankomatem [...], ustawione w naziemnych punktach, do dokonywania zakładów wzajemnych - bukmacherskich w sieci Internet. Spółka występowała do Ministra Finansów o zmianę regulaminów, ale w zatwierdzonych zmianach nie ma informacji o zawieraniu zakładów przez graczy stacjonarnych Punktów przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich poprzez terminale powiązane z bankomatem [...], w sieci Internet na stronie [...]. Natomiast w punktach naziemnych możliwe jest przyjmowanie zakładów przez obsługę punktu, przy wykorzystaniu terminali powiązanych z bankomatem [...] samodzielnie przez gracza, ale z zastrzeżeniem, że Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. W związku z powyższym sąd podzielił stanowisko organów, że bez zmian w zatwierdzonym regulaminie niedozwolone było wykorzystywanie przez spółkę terminali i połączonych z nim bankomatem [...] do przyjmowania zakładów w sieci Internet i wypłaty wygranych w punktach stacjonarnych. Odnosząc się natomiast do wprowadzonych zmian do regulaminu, w tym na stronie [...] (o który strona wnioskowała) to brak jest wzmianek o tym, że spółka przyjmować będzie zakłady wzajemne - bukmacherskie w punktach naziemnych przez terminale elektroniczne powiązane z bankomatem [...], które będą umożliwiały logowanie się do sieci Internet i poprzez stronę [...] przyjmować zakłady. Zaznaczyć trzeba, że z postanowień wstępnych Regulaminu wynika, że przyjęto definicję pojęcia Terminale - elektroniczne urządzenia komputerowe kompatybilne z systemem komputerowym przyjmowania zakładów spółki, wykorzystywane na terenie Punktów wyłącznie do zawierania zakładów, drukowania potwierdzeń zawarcia zakładów (kupony) oraz przyjmowania ewentualnych płatności za zakłady. Terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet. Zatwierdzony w dniu 12 września 2018 r. regulamin zakładów wzajemnych -bukmacherskich organizowanych w naziemnych punktach przewiduje możliwość dokonania zakładu z wykorzystaniem terminali bądź bezpośrednio u obsługi, po przedstawieniu jej typów klienta (§7 "Przyjmowanie zakładów" ust. 2). W regulaminie dla punktów stacjonarnych wskazano, iż wygrane odbiera się w dowolnym punkcie lub w siedzibie Spółki (§ 11 "Wygrana" ust. 1), wypłata wygranej jest dokonywana wyłącznie za zwrotem kuponu będącego dowodem zawarcia zakładu (§ 11 "Wygrana" ust. 7), który jest dowodem zawarcia zakładu. W przypadku wątpliwości pracownik punktu ma prawo wylegitymować okaziciela kuponu (§ 11 "Wygrana" ust. 9). Wskazane uregulowania regulaminu dla punktów stacjonarnych dotyczą wyłącznie zawierania zakładów i wypłaty wygranych w punkcie, w której to czynności uczestniczy gracz, terminal i pracownik punktu. W związku z powyższym, bez zmian i ich zatwierdzeniu niedozwolone było wykorzystywanie przez stronę terminali i połączonych z nim bankomatem [...] do przyjmowania zakładów poprzez logowanie na domenę [...], a więc objętą zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatorów przez sieć Internet. Reasumując wskazać należy, że w regulaminach zakładów wzajemnych bukmacherskich, w tym organizowanych na stronie internetowej [...] brak jest również odpowiednich zapisów o tym, że skarżąca zgłosiła sposób przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich poprzez wykorzystanie terminali internetowych powiązanych z bankomatem [...], ustawionych w naziemnych punktach. Skarżąca przed wprowadzeniem terminali do stacjonarnych punktów przyjmowania zakładów wzajemnych powinna, zgodnie z art. 61 u.g.h., przedłożyć projekt regulaminu zawierający zapisy w tym zakresie i stosownie do art. 60 u.g.h., uzyskać akceptację ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Skarżąca nie uzyskała zgody ministra właściwego do spraw finansów publicznych w postaci zatwierdzenia zmian w regulaminie gier hazardowych, w którym opisane zostałyby szczegółowe zasady użytkowania terminali oraz bankomatu [...]. Zatwierdzony regulamin zakładów wzajemnych - bukmacherskich organizowanych w naziemnych punktach nie przewiduje możliwości samodzielnego zawierania przez graczy zakładów za pośrednictwem terminali (art. 17 ust. 1). W regulaminie dla punktów stacjonarnych wskazano, że wygrane odbiera się w punkcie (art. 25 ust. 1), a podstawą do wypłaty jest kupon (art. 25 ust. 2), który jest dowodem zawarcia zakładu. W przypadku wątpliwości pracownik punktu ma prawo wylegitymować okaziciela kuponu (art. 25 ust. 4). Uregulowania art. 17 ust. 1, art. 25 ust. 1, 2 i 4 regulaminu dla punktów stacjonarnych dotyczą wyłącznie zawierania zakładów i wypłaty wygranych w punkcie, w których to czynnościach uczestniczy gracz i pracownik punktu. W związku z powyższym, bez zmian w zatwierdzonym regulaminie niedozwolone było wykorzystywanie terminali i połączonego z nimi bankomatu [...] do przyjmowania zakładów i wypłaty wygranych w punktach stacjonarnych. Na marginesie należy zaznaczyć, że dopiero decyzją nr [...] z [...] r. Minister Finansów zatwierdził zmiany w "Regulaminie zakładów wzajemnych -bukmacherskich, które są organizowane są przez ,,A’’ Sp. z o.o. z siedzibą w K. na terenie punktów przyjmowania zakładów" i zgodnie z tymi zmianami dopiero od tej daty "na terenie stacjonarnego punktu przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich możliwe jest dokonanie zakładu z wykorzystaniem terminali bądź bezpośrednio u obsługi, po przedstawieniu jej typów klienta, przy czym terminale nie umożliwiają logowania klientów do strony [...] ani nie umożliwiają zawierania jakichkolwiek zakładów przez sieć Internet" (§ 7 ust. 2 w zw. z § 1 ust. 9 pkt g regulaminu). Zatwierdzony regulamin zakładów wzajemnych-bukmacherskich przyjmowanych w stacjonarnych punktach w żadnym miejscu nie wskazuje jednak, by w punkcie takim możliwe było przyjmowanie zakładów przez sieć Internet (w tym zakładów wirtualnych). Co więcej, z treści zatwierdzonego regulaminu wynika, iż zakłady będą przyjmowane przez osoby spełniające wymogi u.g.h. (art. 17 ust. 1 regulaminu). Trzeba również zaakcentować, że w regulaminie zakładów wzajemnych bukmacherskich organizowanych poprzez stronę internetową [...] brak jest wzmianek o możliwości przyjmowania zakładów wzajemnych - bukmacherskich poprzez terminale internetowe, ustawione w naziemnych punktach. Skoro zatem skarżąca spółka bez zmiany zezwolenia i regulaminu wprowadziła terminale i bankomat [...] do zawierania w punktach stacjonarnych zakładów i wypłaty wygranych poprzez stronę internetową, to takie działanie należy uznać za naruszające również zezwolenie w zakresie urządzania zakładów wzajemnych – bukmacherskich przez sieć Internet. W ocenie sądu umieszczenie w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów terminali internetowych powoduje dwojakie konsekwencje: 1) naruszenie regulaminu zakładów przyjmowanych w punktach stacjonarnych z uwagi na fakt, że w regulaminie tym nie ma mowy o funkcjonowaniu w tych punktach terminali internetowych do obstawiania zakładów internetowych; 2) naruszenie zezwolenia i regulaminu zakładów przyjmowanych przez Internet z uwagi na fakt, że w regulaminie tym nie przewidziano obstawiania zakładów internetowych poprzez stronę internetową z wykorzystaniem usytuowanych w punktach stacjonarnych terminali. Oceny tej nie zmienia fakt, że strona posiada zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich zarówno w punktach stacjonarnych jak i w Internecie. Dodatkowo należy podkreślić, że w niniejszym postępowaniu zakres kontroli obejmował zgodność działalności z udzielonym decyzją Ministra Finansów z [...] r. nr [...] zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich w wymienionych w tej decyzji punktach oraz zatwierdzonym regulaminem, a nie aktami weryfikacyjnymi. Obowiązkiem skarżącej było zatem poinformowanie o działaniach nieobjętych zatwierdzonym regulaminem regulatora rynku gier hazardowych, tj. Ministra Finansów i zwrócenie się o ewentualną zmianę zezwolenia i zatwierdzenie zmienionego/dostosowanego do zmian regulaminu. W tej sytuacji poinformowanie Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K., który każdorazowo, jak twierdzi spółka, zatwierdzał planowane przez nią działanie i stosowną informację załączał do akt weryfikacyjnych, nie zwalnia skarżącej od zarzutu naruszenia warunków zatwierdzonego regulaminu i udzielonego zezwolenia. Jeszcze raz należy podkreślić, że zgodnie z art. 61 ust. 1pkt 2 u.g.h., to w regulaminie określa się szczegółowe warunki i zasady gry. Analizując zarzuty skargi z uwzględnieniem przedstawionego uzasadnienia wypada podnieść, że wbrew stanowisku skarżącej spółki, zgodnie z art. 14 ust. 3 u.g.h., przyjmowanie zakładów wzajemnych jest dozwolone - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych lub przez sieć Internet na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Ta sfera specyficznej aktywności gospodarczej poddana została zatem szczególnemu reżimowi, który niewątpliwie ogranicza wolność prowadzenia działalności gospodarczej, ale w sposób zgodny z art. 22 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wskazanie na dopuszczalność prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier hazardowych wyłącznie na zasadach określonych przez ustawodawcę jest całkowicie zrozumiałe, biorąc pod uwagę ważny interes publiczny (możliwość łączenia się ze specyfiką tej działalności również zjawisk patologicznych). Skoro zatem zdecydowano się na tak daleko idącą reglamentację omawianego rodzaju działalności gospodarczej, tj. poprzez wskazanie, że odbywać się może ona wyłącznie z zachowaniem zasad określonych przez ustawodawcę, to skłonić się należy do przestrzegania ścisłej, a nie rozszerzającej wykładni poszczególnych uregulowań, które jej dotyczą. Sankcjonowanie rozszerzenia możliwości w zakresie urządzania i prowadzenia tej działalności może być tylko efektem decyzji ustawodawcy, nie zaś efektem prowadzonych za wszelką cenę poszukiwań w obszarze interpretacji przepisów. Sąd nie podziela jednak stanowiska organu, że umieszczenie na drzwiach wejściowych lokalu znajdującego się w T. przy ulicy F 21/23 znaku graficznego "+18" stanowi naruszenie art. 27 u.g.h. oraz decyzji Ministra Finansów nr [...] z [...] r. (punkt II, str. 6), w myśl którego: "punktem przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich jest wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady wzajemne-bukmacherskie, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, gdzie w sposób skuteczny ograniczony jest wstęp osobom, które nie ukończyły 18 lat". Zgodnie natomiast z art. 27 ust. 3 u.g.h., wstęp do ośrodków gier oraz punktów przyjmowania zakładów wzajemnych dozwolony jest dla osób, które ukończyły 18 lat. Art. 27 ust. 2 stanowi zaś, iż w grach hazardowych, z wyjątkiem loterii fantowych oraz loterii promocyjnych, mogą uczestniczyć wyłącznie osoby, które ukończyły 18 lat. Obowiązkiem skarżącej jako podmiotu urządzającego zakłady wzajemne - bukmacherskie było umieszczenie w widoczny sposób przed wejściem do punktu przyjmowania zakładów oraz w tym punkcie informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia (art. 27 ust. 3 u.g.h.). Z ustaleń kontroli wynikało, że na drzwiach wejściowych do lokalu znajdował się znak graficzny "+18", zaś wewnątrz lokalu na ścianie powieszona była informacji o zakazie uczestniczenia w grach osób, które nie ukończyły 18 rok życia. W ocenie sądu powyższe oznaczenie spełnia wymagania stawiane przez cytowane wyżej regulacje. Przed wejściem do lokalu spółki znajdowała się bowiem informacja o zakazie wstępu dla osób poniżej 18 roku życia, a w jego środku strona informowała o zakazie uczestnictwa w grach osób, które nie ukończyły 18 roku życia. Sąd nie podziela przy tym stanowiska organów, że w obu przypadkach informacja ta winna być jednobrzmiąca. Należy zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że z zasad doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania wynika, że znak graficzny z umieszczonym po środku napisem "18+" jednoznacznie kojarzy się z zakazem wstępu osobom niepełnoletnim. Nie powinna zatem budzić wątpliwości intencja spółki w zamieszczeniu tego znaku przed wejściem do lokalu w widocznym miejscu. Oznaczenie graficzne "18+" jest symbolem powszechnie używanym do sformułowania zakazu dla osób niepełnoletnich. Znak ten oznacza, że pewne miejsca, towary dozwolone są od 18 lat. Już wpisanie w popularną wyszukiwarkę internetową frazy "18+" powoduje, że pojawiają się informacje o zakazach dla osób niepełnoletnich. Wskazać należy również, że nie tylko skarżąca posługuje się tym oznaczeniem, znak ten znajduje się również w sklepach z alkoholem i tytoniem oraz w lokalach oferujących sprzedaż napojów alkoholowych. A zamieszczany jest jako zakaz sprzedaży tych produktów osobom nieletnim. Jest to popularne oznaczenie, spotykane w życiu codziennym, zatem trudno przyznać organowi rację, że takie oznaczenie w sposób skuteczny nie ogranicza wstępu do lokalu osobom, które nie ukończyły 18 lat, zwłaszcza w sytuacji, gdy wewnątrz lokalu zakaz wstępu dla osób, które nie ukończyły 18 lat został powtórzony w formie zapisu tekstowego, a w pomieszczeniu znajduje się personel, który może dokonać weryfikacji wieku grającego. Trafnie także strona skarżąca podnosi, że w toku poprzedniej kontroli w tym lokalu, która miała miejsce [...] r., zakaz dotyczący udziału w grach osób niepełnoletnich był realizowany w ten sam sposób i nie był on przez organ kwestionowany. Okoliczność powyższa jest także znana sądowi z urzędu z akt sprawy III SA/Łd 735/19, której przedmiotem była kontrola w punkcie stacjonarnym przyjmowania zakładów zlokalizowanym w T. przy ul. F 21/23. W toku tamtej kontroli ten sam organ uznał, że tożsamej treści informacja spełnia wymagana statuowane przez art. 27 ust. 3 u.g.h., którego treść nie uległa zmianie na przestrzeni czasu dzielącego obie kontrole. W ocenie sądu w tej sytuacji w niezmienionym stanie prawnym, spółka miała uzasadnione prawo pozostawania w przeświadczeniu prawidłowej realizacji wymagań statuowanych tym przepisem. W tym zakresie w sprawie doszło zatem do naruszenia art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wyrażającej się w przyjęciu, iż skarżąca spółka złamała zasady wyrażone w art. 27 u.g.h. w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych-bukmacherskich, zlokalizowanym przy ul. B 2 w T. . W myśl zasady określonej w art. 191 O.p., organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zasada ta nakłada też na organy podatkowe obowiązek wszechstronnej oceny zebranych dowodów jednocześnie zakazując wyciągania z nich wniosków, które z nich nie wynikają. Organy muszą też wyjaśnić przyczyny dokonanej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyroki NSA: z 8 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 3938/17, z 16 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 17/11, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem sądu organy nieprawidłowo ustaliły, że w sprawie doszło do naruszenia art. 27 ust. 3 u.g.h. oraz pkt II decyzji Ministra Finansów nr [...] z [...] r. Powyższe naruszenie nie uzasadnia jednak w ocenie sądu obniżenia wysokości wymierzonej stronie skarżącej kary i dlatego pozostaje bez wpływu na prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Wysokość kary za naruszenia o których mowa w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. wynosi do 200 tys. zł (art. 89 ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h.), a przy jej ustalaniu organ winien wziąć pod uwagę sytuację finansową podmiotu podlegającego karze, skalę prowadzonej działalności oraz czas trwania naruszenia (art. 90 ust. 1b pkt 1 u.g.h.). W ocenie sądu w rozstrzyganej sprawie organy w sposób prawidłowy uwzględniły trudną sytuacje finansową spółki, jednak uwzględniając wielką skale prowadzonej działalności hazardowej oraz fakt, że wobec spółki prowadzona była wcześniej w tym samym lokalu kontrola, która także wykazała naruszenie przez skarżącą warunków udzielonego zezwolenia oraz zatwierdzonego sąd uznał, że wymierzona kara jest adekwatna do popełnionego przez spółkę naruszenia. Reasumując stwierdzić należy, że zdaniem sądu, w niniejszej sprawie istniały wystarczające podstawy do przyjęcia, że skarżąca urządzała gry hazardowe z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu przez przyjmowanie zakładów i wypłaty wygranych przez terminale i bankomat, a nie przez pracowników (art. 17 ust. 1, art. 25 ust. 2, art. 25 ust. 4) oraz oferowanie przyjmowania zakładów nieobjętych zatwierdzonym regulaminem (zakładów wirtualnych). Zatem wbrew zarzutom skargi, przeprowadzonej w tym zakresie przez organy ocenie dowodów nie można postawić zarzutu dowolności, a przez to naruszenia art. 191 o.p. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów; organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por.: wyroki NSA z 20 grudnia 2000 r., III SA 2547/99; z 10 stycznia 2001 r., III SA 2348/99; z 29 czerwca 2000 r., I SA/Po 1342/99). W zakresie opisanych wyżej trzech naruszeń, organy administracji w sposób prawidłowy zebrały materiał dowodowy i dokonały oceny zgromadzonych dowodów w oparciu o cały materiał dowodowy. Ocenę tę przeprowadziły w sposób pełny i wszechstronny. Odniosły się do każdego z zebranych dowodów rozpatrując je w korelacji do innych, uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, wskazując, które z dowodów uwzględniono, a którym odmówiono wiarygodności. W świetle stanu faktycznego ustalonego przez organy administracji, prawidłowe jest stanowisko, że skarżąca spółka była urządzającą zakłady wzajemne -bukmacherskie z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i z tego względu była adresatem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej wydanej na podstawie tego przepisu. Tej oceny nie zmienia fakt, iż Sąd nie podzielił jednego ze sformułowanych przez organy zarzutów, tj. zarzutu w zakresie braku skutecznego ograniczenia dostępu do punktu osobom, które nie ukończyły 18 lat i braku umieszczenia informacji o zakazie uczestnictwa w grach tych osób. Odnosząc się do podniesione przez skarżącą zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. poprzez nałożenie na spółkę obowiązku zapłaty kary pieniężnej, pomimo braku udowodnienia jakiejkolwiek winy po stronie, stwierdzić należy, że podstawą materialnoprawną decyzji organów był art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 pkt 2 lit. a u.g.h. Kary pieniężne przewidziane w art. 89 u.g.h. są karami administracyjnymi, które cechuje m.in. to, że są one nakładane niezależnie od winy podmiotu naruszającego prawo oraz jego świadomości, co do bezprawności czynu. Uregulowana tym przepisem odpowiedzialność nie jest zależna od elementu zawinienia, ale jest odpowiedzialnością obiektywną. Dla zastosowania powyższego przepisu decydujące znaczenie ma zatem sam obiektywny fakt naruszenia prawa. Dlatego też nawet przyjęcie przez sąd, że spółka nie naruszyła pkt II str. 6 decyzji Ministra Finansów z dnia [...] r. oraz art. 27 ust. 3 u.g.h. nie może wpłynąć na zmianę zaskarżonej decyzji w zakresie nałożenia obowiązku zapłaty kary i jej wysokości, wobec uznania za zasadne zarzutów organu co do urządzania przez skarżącą gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu przez przyjmowanie zakładów i wypłaty wygranych przez terminale i bankomat, a nie przez pracowników (art. 17 ust. 1, art. 25 ust. 2, art. 25 ust. 4) oraz oferowanie przyjmowania zakładów nieobjętych zatwierdzonym regulaminem (zakładów wirtualnych). Tylko na marginesie sąd stwierdza, że od wielu lat obowiązuje reglamentacja działalności hazardowej i zakaz jej prowadzenia bez posiadania stosownej koncesji, zezwolenia, a od 1 kwietnia 2017 r. również odpowiedzialność urządzającego gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Istotą kary wskazanej w tej regulacji jest przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów wynikających z przepisów prawa. Nie podzielając argumentacji skarżącej odnośnie funkcji represyjnej kary administracyjnej sąd podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że to główną funkcją odpowiedzialności karnej jest funkcja represyjna, zatem odpłata za popełniony czyn zabroniony, zaś główną funkcją odpowiedzialności administracyjnej jest szeroko pojęta prewencja. Dodać trzeba, że w wyroku z 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwala na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., jest zgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa (por. także wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 23 marca 2018 r., II GSK 2355/17; z 16 marca 2018 r., II GSK 3746/17 i II GSK 3859/17). Dodać nadto należy, że w tożsamym stanie faktycznym i prawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z analogicznych względów również podzielił stanowisko organów administracji o nałożeniu na skarżącą spółkę kar pieniężnych z tytułu urządzania gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych – bukmacherskich i wyrokami z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 122/19, z 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 131/19, z 21 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 219/19, z 22 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Łd 887/19, sygn. akt III SA/Łd 849/19 oddalił skargi. Podstawę do rozpoznania niniejszej sprawy na posiedzeniu niejawnym stanowił art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, dalej "ustawa COVID-19", innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych zgodnie, z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 t.j. ze zm.). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19 (w związku z intensyfikacją epidemii) orzekł o oddaleniu skargi. e.g.