I SA/Ke 673/13

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Pińczowie na uchwałę Rady Gminy Michałów z dnia 30 listopada 2011 r. nr XIV/88/2011 w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych 1. stwierdza nieważność uchwały Rady Gminy Michałów nr XIV/88/2011 z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych w zakresie obejmującym postanowienia załącznika nr 1 pozycja J w zakresie ,,uprzedzony/a o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 3 kk oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą"; 2. określa, że zaskarżona uchwała w zakresie wskazanym w pkt 1 nie może być wykonana. UZASADNIENIE 1.1 Uchwałą Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych, Rada Gminy M. w § 1 pkt 1 ustaliła wzór informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego stanowiący załącznik nr 1 do uchwały. W załączniku tym w punkcie "J" zawarto zapis o treści: "Oświadczenie i podpis składającego informację/osoby reprezentującej składającego (uprzedzony o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 3 kk oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą)". 1.2 W podstawie prawnej uchwały powołano art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. nr 142, poz. 1591 ze zm.) w związku z art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jednolity Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), zwanej dalej "u.p.r.", art. 6 ust. 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej dalej "u.p.o.l." oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. nr 200, poz. 1682 ze zm.), zwanej dalej "u.p.l.". 2.1 Skargę na powyższą uchwałę złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach Prokurator Prokuratury Rejonowej w P.. Zaskarżył uchwałę w zakresie obejmującym treść "uprzedzony o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 3 kodeksu karnego" zawartą w załączniku nr 1 w pozycji "J" wzoru informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego. Wnosząc o stwierdzenie nieważności uchwały w w/w części i o określenie, że powyższa uchwała w tym zakresie nie może być wykonywana, zarzucił jej rażące naruszenie przepisów prawa (art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 13 u.p.o.l. i art. 6 ust. 9 u.p.l.), polegające na nałożeniu na podatników obowiązku składania oświadczenia zawierającego uprzedzenie o odpowiedzialności karnej określonej w art. 233 Kodeksu karnego w załączniku nr 1 uchwały, pomimo braku podstawy prawnej. 2.2 W uzasadnieniu skargi wskazano, że przepisy prawa, a zwłaszcza te podane w podstawie prawnej uchwały, nie dają organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 Kodeksu karnego. Przepis art. 6 ust. 13 u.p.o.l. nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w którym zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. W odniesieniu do u.p.r. obowiązek taki wynika w analogicznym zakresie z art. 6a ust. 11, zaś co do u.p.l. wynika on z art. 6 ust. 9 tej ustawy. Przepisy te nie stanowią przy tym o możliwości odbierania oświadczenia zawartego w informacjach i deklaracjach podatkowych pod rygorem odpowiedzialności karnej. Podejmując zaskarżoną uchwałę Rada Gminy M. nie miała zatem umocowania prawnego do nałożenia na podatników obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 Kodeksu karnego. 2.3. W odpowiedzi na skargę Rada Gminy M. wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w części obejmującej postanowienie załącznika nr 1 pozycja "J": "uprzedzony o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 3 kodeksu karnego". Uznając zarzuty skargi za zasadne, Rada postanowiła wyeliminować powyższą nieprawidłowość przez podjęcie uchwały nr [...] z dnia [...]. w sprawie zmiany w uchwale określającej wzory formularzy informacji i deklaracji podatkowych. Wraz ze skargą Rada przesłała uchwałę zmieniającą zaskarżony akt i wskazała, że eliminuje ona kwestionowany zapis z wzoru informacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: 3.1 Skarga jest zasadna. 3.2 Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "ustawą p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie zaś do treści art. 3 § 2 pkt 5 ustawy p.p.s.a., kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego. 3.3 Na podstawie przepisu art. 53 § 3 ustawy p.p.s.a. prokurator jest uprawniony do wniesienia skargi, przy czym w przypadku skargi na akty prawa miejscowego nie jest ograniczony terminem. Uchwała w przedmiocie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych - jako skierowana do wszystkich podatników, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, rolnym i leśnym - jest niewątpliwie aktem prawa miejscowego. Nie ma przeszkód, aby w razie stwierdzenia naruszenia prawa Sąd mógł stwierdzić jej nieważność, mimo, że od daty podjęcia aktu upłynęły ponad dwa lata (por. art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). 3.4 Dokonując kontroli uchwały objętej skargą we wskazanym zakresie stwierdzić należy, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia w niej zakwestionowanego zapisu, co przesądza o konieczności stwierdzenia jej nieważności (art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W podstawie prawnej uchwały nr XIV/88/2011 z dnia 30 listopada 2011 r. wskazano bowiem art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym w związku z art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 13 u.p.o.l. oraz art. 6 ust. 9 u.p.l. Z art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie. Konkretyzację tego prawa – poza uregulowaniami szczególnymi – zawiera w odniesieniu do gminy art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Przepis art. 42 ustawy o samorządzie gminnym (od 1 stycznia 2001 r. w nowym brzmieniu) zawiera unormowanie w przedmiocie zasad i trybu ogłaszania aktów prawa miejscowego. Przepis art. 6 ust. 13 u.p.o.l. nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust.11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym. W myśl art. 233 § 6 Kodeksu karnego, sprawca odpowiada za podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w oświadczeniu, które ma służyć za dowód w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez tę ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. Z unormowania tego wynika, że przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Warunkiem jednak odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej. Jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas, w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji, winien przewidzieć w treści upoważnienia wymóg pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań). Tymczasem przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują takiej możliwości. Nawet, gdyby przyjąć, że przez "przepisy ustawy" w rozumieniu art. 233 Kodeksu karnego należy rozumieć zarówno przepis samej ustawy, jak również przepis uchwały wydanej na podstawie upoważnienia ustawowego, to ze wskazanego jako podstawa prawna uchwały upoważnienia do ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości nie można wyprowadzić podstawy prawnej do określenia aktem prawa miejscowego obowiązku składania oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej. Ustawowego upoważnienia dla rady nie można domniemywać, szczególnie stosować dla ustalenia zakresu upoważnienia wykładni celowościowej. 3.5 Mając na uwadze powyższe, należy podzielić stanowisko Prokuratora, że żaden z przepisów przywołanych jako podstawa prawna zaskarżonej uchwały, jak też obowiązujących w dacie jej podjęcia, nie zawierał upoważnienia do zamieszczenia we wzorach informacji i deklaracji obowiązku składania oświadczenia pod rygorem z art. 233 Kodeksu karnego. Organy władzy publicznej, do których zalicza się organy samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 7 Konstytucji RP działają na podstawie i w granicach prawa. Mogą działać w granicach wyznaczonych przez normy prawne określające ich kompetencje, zadania i tryb postępowania, zatem tylko tam i o tyle, o ile upoważnia prawo. Ustawodawca w art. 8 ustawy p.p.s.a wyposażył prokuratora w szczególne uprawnienia do wniesienia skargi w postępowaniu sądowym, jeżeli według jego oceny wymagają tego ochrona praworządności lub praw człowieka i obywatela. 3.6 Mając na uwadze, że brak jest podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisów dotyczących odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia należało - na podstawie art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. - stwierdzić nieważność uchwały w części obejmującej oświadczenie o uprzedzeniu o odpowiedzialności karnej z art. 233 Kodeksu karnego. Orzeczenie zawarte w punkcie 2 wyroku wydano na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a.