III SA/Łd 669/13

SENTENCJA Dnia 30 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.), Sędzia NSA Teresa Rutkowska, , Protokolant Pomocnik sekretarza – Bartosz Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2013 roku sprawy ze skargi Z. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] z dnia [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącego Z. T. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. nr 749), Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] z dnia [...] wydaną w przedmiocie cofnięcia z urzędu Z. T. zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, udzielonego decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] z dnia [...]. Powyższe rozstrzygnięcie wydano w następującym stanie faktycznym: W dniu [...] decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] Z. T. prowadzący działalność pod firmą "A" w K. otrzymał zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. W zezwoleniu określono rodzaj prowadzonej działalności polegającej na przetwarzaniu odpadów sztucznych na olej grzewczy o kodzie CN 27101941 i na pozostałe oleje lekkie o kodzie CN 27101190. W zezwoleniu określono też zabezpieczenie generalne w formie przelewu na kwotę 217.000,00 złotych ważne bezterminowo. Zezwolenie wydane zostało na czas nieoznaczony. W dniu [...] na podstawie postanowienia nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia ww. zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, ponieważ zaistniały okoliczności, które wskazywały, że przedsiębiorca naruszył warunki określone w art. 48 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Na okoliczność tę wskazywało zajęcie części majątku składu podatkowego "B" przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w L. w prowadzonym postępowaniu do sprawy nr [...]. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego w P. ustalił, że przedsiębiorca posiada zaległości z tytułu podatków stanowiących dochód budżetu państwa oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz, że w związku z tymi zaległościami jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne. Ustalono, że wobec Z. T. prowadzone jest postępowanie egzekucyjne podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń (PIT-4R) za okres od września do grudnia 2012 r. oraz podatku od towarów i usług za ten sam okres. Ustalono również, że Z. T. zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za okres od stycznia do grudnia 2011 r. i od stycznia do sierpnia 2012 r. regulował z niewielkim opóźnieniem, natomiast za okres od września do grudnia 2012 r. zaliczki nie były regulowane. W latach 2011-2012 Z. T. nie dokonywał wpłat (z wyjątkiem października 2011 r.) na poczet zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zobowiązanie podatkowe wynikające z zeznania PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu w 2011 r. uregulowane zostało po terminie. W deklaracjach VAT-7 dla podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r. Z. T. wykazywał kwoty do zwrotu i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, natomiast w 2012 r. (z wyjątkiem lutego i marca 2012 r.) wykazywał kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego, z czego kwoty podatku za miesiące styczeń, maj - lipiec 2012 r. wpłacone zostały po upływie ustawowego terminu płatności, a za okres od września do grudnia 2012 r. nie zostały uregulowane. Organ poinformował również, że prowadzi postępowanie egzekucyjne podatku od nieruchomości na podstawie tytułu wykonawczego Gminy K. oraz mandatu na podstawie tytułu wykonawczego [...] Urzędu Wojewódzkiego w [...]. Na podstawie pisma z dnia [...] Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w B. ustalono, że wobec Z. T. prowadzone jest postępowanie egzekucyjne z rachunku bankowego w "C" oraz postępowanie sądowe u Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w B. W trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w P. odnalazł również w sieci internetowej dwa obwieszczenia o licytacji ruchomości należących do Z. T.. Jedno z nich pochodziło od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w L. i dotyczyło licytacji zespołu sześciu kontenerów socjalnych wraz z wyposażeniem o wartości szacunkowej 220.000,00 zł. a drugie pochodziło od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. i dotyczyło dwóch wózków widłowych oraz ładowarki czołowej o łącznej wartości oszacowania 140.000,00 zł. W dniu [...] przeprowadzono również kontrolę ww. składu podatkowego celem rozliczeń z tytułu podatku akcyzowego oraz aktualnego stanu ilościowego i jakościowego wyrobów akcyzowych znajdujących się w tym składzie. W oparciu o zebrany materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Celnego w P. w dniu [...] wydał decyzję nr [...] w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik wyjaśnił, że wobec podmiotu "B" prowadzone są postępowania egzekucyjne zarówno przez komorników sądowych jak i organy egzekucyjne Urzędu Skarbowego w B., co oznacza, że przedsiębiorca naruszył warunek zezwolenia określony w art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, czego skutkiem jest cofnięcie zezwolenia na podstawie art. 52 ust. 2 pkt 4 ustawy. Naczelnik uznał, że charakter stwierdzonych uchybień jest na tyle poważny, że nie pozwala na ich usunięcie, wobec czego odstąpił od wezwania podatnika do usunięcia uchybień w trybie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego. Naczelnik zaznaczył, że cofnięcie zezwolenia następuje z dniem następującym po dniu doręczenia decyzji. Od ww. decyzji Z. T. złożył odwołanie i zarzucił naruszenie przepisów postępowania, w szczególności naruszenie art. 178 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 121, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez pominięcie zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu, niezebranie i nierozpatrzenie kompleksowo całego materiału dowodowego, niewyjaśnienie przesłanek wydania decyzji oraz prowadzenie postępowania w sposób nie pogłębiający zaufania obywateli do organów podatkowych. Z. T. zarzucił też naruszenie art. 133 w zw. z art. 136 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] osobie, która nie była pełnomocnikiem podatnika. Z. T. zarzucił też naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego poprzez niewezwanie strony do usunięcia stwierdzonych uchybień skutkujących naruszeniem warunku udzielonego zezwolenia, a zawartego w art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, co zdaniem strony było obligatoryjne. Zdaniem strony wadliwie zastosowany został art. 48 ust. 1 w zw. z art. 52 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w sytuacji, gdy organ zaniechał ustalenia czego właściwie dotyczą prowadzone postępowania egzekucyjne i wezwania strony do złożenia wyjaśnień. Do odwołania Z. T. dołączył pisma procesowe kierowane w ramach prowadzonych postępowali egzekucyjnych. Wniósł, aby te pisma oraz akta Prokuratury Rejonowej w B. w przedmiocie przekroczenia uprawnień przez komornika dołączyć do akt niniejszego postępowania celem uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, na dowód tego, że postępowania egzekucyjne są bezprzedmiotowe. Z. T. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy lub uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie w całości decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Ponadto wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W dniu [...] Z. T. wniósł dodatkowe wyjaśnienia do prowadzonego postępowania odwoławczego wraz z opisem swojej działalności polegającej na przetwarzaniu odpadów nowoczesną proekologiczną technologią i zaznaczył, że cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego spowoduje zamknięcie tej produkcji. Ponownie podkreślił, że głównym zarzutem wobec zaskarżonej decyzji w sprawie cofnięcia zezwolenia jest zaniechanie wezwania podatnika do usunięcia stwierdzonych uchybień w trybie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. Do wyjaśnień załączył dokument o nazwie "Rachunek wyników" dotyczący działalności ekonomicznej firmy, protokół Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w B. z dnia [...] dotyczący uzgodnień w sprawie zobowiązania regulowania zadłużenia oraz wniosek z dnia [...] złożony do ZUS w T. o rozłożenie na raty należności z tytułu składek wraz z pismem ZUS z dnia [...] wzywającym wnioskodawcę do uiszczenia składek na ubezpieczenie emerytalne i zdrowotne za ubezpieczonych niebędących płatnikami składek w łącznej kwocie 304.210,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę za okres od września 2012 r. do marca 2013 r. oraz uiszczenia kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 14.930.00 zł. pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego potwierdzono, że Z. T. posiadał na dzień [...] zaległości w podatku akcyzowym za grudzień 2011 r. oraz luty. marzec i kwiecień 2012 r. na łączną kwotę 222.259.00 zł. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej w [...] wydał decyzję utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że Z. T. uchybił obowiązkom zapłaty należności z tytułu podatków stanowiących dochód budżetu państwa i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, doprowadzając do sytuacji prowadzenia wobec tych zaległości postępowania egzekucyjnego, co w świetle art. 52 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym skutkuje cofnięciem zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Okoliczności te potwierdzone zostały przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w T. Inspektorat w B. pismem z dnia [...] oraz przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia [...] natomiast okoliczność zalegania w podatku akcyzowym potwierdzona została na podstawie danych księgowych Izby. Z dokumentów tych wynika, że opisane zaległości pojawiły się w firmie od września 2012 r. i do chwili obecnej nie zostały uregulowane. W ocenie organu sytuacja ta świadczy o utrwalającej się złej sytuacji finansowej firmy. Okoliczność tę dodatkowo potwierdza zadłużenie firmy wobec własnych kontrahentów, którzy dochodzą swoich należności w drodze egzekucji prowadzonej przez, komorników sądowych lub poprzez ugody na odzyskiwanie swoich należności w ratach. Okoliczność tę potwierdza również informacja zawarta z piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o prowadzeniu wobec firmy postępowania egzekucyjnego z tytułu podatku od nieruchomości na rzecz Gminy K. Trudna sytuacja finansowa doprowadziła firmę do wdrażania planu naprawczego w zakresie zmniejszania kosztów, o czym firma poinformowała pismem z dnia [...] złożonym w trakcie postępowania odwoławczego. Organ podkreślił, że proces uzdrawiania firmy jest procesem długotrwałym o nieznanym wyniku. W ocenie Dyrektora Izby Celnej aktualna sytuacja firmy powoduje, że stwierdzone uchybienia w postaci zaległości finansowych mają charakter nieusuwalnych na chwilę obecną i w tym zakresie podzielił stanowisko organu I instancji. Dyrektor potwierdził jednocześnie słuszność odstąpienia od wezwania firmy do usunięcia uchybień w trybie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r., bowiem o ile zaległości finansowe teoretycznie można uregulować niezwłocznie i w czasie zależnym od dłużnika, to zakończenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych przez właściwe organy administracyjne jest zależne od tych organów i od czasu potrzebnego im na przeprowadzenie stosownych działań, który jest nieznany naczelnikowi urzędu celnego prowadzącemu postępowanie w sprawie zezwolenia na skład podatkowy. Tym samym organ wskazał, iż nie jest w stanie podać konkretnego terminu na usunięcie takich uchybień. Dyrektor zauważa również, że wezwanie takie nie jest obligatoryjne, wbrew temu co twierdzi strona w odwołaniu. Wezwanie podatnika do usunięcia uchybień, w myśl ww. przepisu, jest uwarunkowane oceną organu w kwestii charakteru uchybień pod kątem możliwości ich usunięcia. Jeśli zatem organ oceni, że uchybienia mają charakter nieusuwalny, cofa zezwolenie bez zbędnej zwłoki. Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia 27 marca 2013 r. osobie, która nie była pełnomocnikiem firmy Dyrektor Izby Celnej zauważył, że odbiór tego postanowienia potwierdziła M. T. składając swój odręczny podpis i przystawiając pieczęć firmy "B" z numerami rejestracyjnymi i adresem firmy w K., pod którym firma ma siedzibę. Fakty te wynikają ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki nr [...]. Oznacza to, że przesyłka dotarła do miejsca pracy Z. T., gdzie doręczona została osobie, której powierzono obowiązki obsługi korespondencji, z wykorzystaniem pieczęci firmy. Doręczenie postanowienia zatem należy uznać za skuteczne w świetle art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Za niezasadny organ uznał również zarzut Z. T. dotyczący niezapewnienia mu czynnego udziału w postępowaniu. Odnosząc się do wniosku Z. T. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w [...] poinformował, że w sprawie tego wniosku Naczelnik Urzędu Celnego w P. wydał postanowienie z dnia [...] o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej. Na powyższą decyzję Z. T. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie art. 122, 180, 181, 191, 229 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. wobec zaniechania podjęcia działań niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, w szczególności ustalenia stanu toczących się postępowań egzekucyjnych, dokonania przez organ odwoławczy dowolnej oceny zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego, która polegała na przyjęciu w ślad za oceną organu I instancji, że ustalenia co do stwierdzonych zaległości podatkowych i toczących się postępowań egzekucyjnych dają dostateczną podstawę dla stwierdzenia zaistnienia przesłanek z art. 52 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż bez ustalenia stanu tych postępowań nie można przyjmować tezy o istnieniu zaległości jako nieusuwalnego uchybienia. Ponadto zarzucono naruszenie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego w związku z art. 82 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez zaniechanie wezwania prowadzącej skład podatkowy strony skarżącej do usunięcia stwierdzonych uchybień mimo, iż ich charakter pozwalał na ich usunięcie w określonym przez organ czasie, w szczególności ich byt jest zależny od dłużnika i jego działania w możliwym do określenia i rozsądnym w okolicznościach sprawy czasie. W ocenie strony powyższe uchybienia spowodowały błędne rozstrzygnięcie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko oraz argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 28 czerwca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał Z. T. wykonanie zaskarżonej decyzji. Natomiast postanowieniem z dnia 9 października 2013 r., po rozpatrzeniu wniosku skarżącego o rozszerzenie zakresu wstrzymania wykonania decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał Z. T. wykonanie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...]. Na rozprawie, która odbyła się w dniu 18 grudnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego popierał skargę i oświadczył, że organy celne winny wyznaczyć rozsądny termin do usunięcia przez skarżącego stwierdzonych uchybień. Wskazał, że jest to na dzień dzisiejszy okres od 3 do 6 miesięcy. W tym okresie skarżący powinien spłacić wszystkie powstałe zadłużenia. Skarżący wyjaśniał, że obecnie trwają trzy postępowania komornicze prowadzone w trybie egzekucji sądowej w tym 2 dotyczące należności cywilnych i 1 dotyczące należności pracowniczych. Oświadczył, że spośród należności cywilnych, w których prowadzone są postępowania komornicze, do spłaty zostało komornikowi w P. około 20.000 zł oraz komornikowi w L. około 100.000 zł a należności te wynosiły początkowo 360.000 zł., z czego udało się na dzień dzisiejszy spłacić 40.000 zł. Pozostało jeszcze do spłaty około 320.000 zł należności cywilnych. W chwili obecnej firma cały czas funkcjonuje i spłacane są zaległe należności. Firma otrzyma w najbliższym czasie zwrot VAT za trzeci kwartał 2013 r. w wysokości około 1.400,000 zł i decyzje w tym przedmiocie powinien w najbliższym czasie wydać Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Pełnomocnik organu wnosił o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę. Wyjaśniał, że zanim rozpoczęło się przedmiotowe postępowanie, toczyło się postępowanie o cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego wszczęte na skutek powstania zaległości podatkowe, ale z uwagi na uzupełnienie braków we wskazanym terminie postępowanie zostało umorzone. Podkreślał, ze zarówno skarżący jak i jego pełnomocnik wyjaśnili, że firma prowadzona przez Z. T. nadal ma problemy z płynnością finansową oraz istnieją długi, które są regulowane wobec właściwych komorników. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku -Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 270 z 2012r,) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W rozpoznawanej sprawie organy celne naruszyły przepis postępowania a mianowicie § 8 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 sierpnia 2010r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego (Dz.U. nr 159 poz.1071 z późn. zm.) i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 108 z 2011r. poz.626 z późn. zm.) zwana dalej u.p.a. oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 30 sierpnia 2010r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego (Dz.U. nr 159 poz.1071 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art.52 ust.2 pkt 4 ustawy z 6 grudnia 2008r. właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowe jeżeli został naruszony którykolwiek z warunków określonych w art.48 z zastrzeżeniem ust.3. W myśl art.48 ust.1 pkt 4 wymienionej ustawy zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który spełnia następujące warunki: nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe z wyjątkiem postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu. Zgodnie z treścią § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. właściwy naczelnik urzędu celnego, przed podjęciem z urzędu decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, wzywa prowadzącego skład podatkowy do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie, o ile charakter stwierdzonych uchybień pozwala na ich usunięcie. Z wymienionych przepisów wynika, że cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego ma miejsce wówczas gdy podmiot prowadzący skład posiada między innymi zaległości z tytułu podatków stanowiących dochód budżetu państwa bądź na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne a także wówczas gdy wobec takiego podmiotu jest prowadzone postępowanie egzekucyjne. W takim przypadku naczelnik urzędu celnego ma obowiązek cofnąć zezwolenie. Przed wydaniem cofnięcia zezwolenia organ celny jest jednak zobowiązany do wezwania prowadzącego skład podatkowy do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie ale tylko wówczas gdy charakter tych uchybień pozwala na ich usunięcie. Cofnięcie zezwolenia nie następuje zatem automatycznie (z mocy prawa) w razie wystąpienia jednej z przyczyn wymienionych w art.48 ust.1 u.p.a. Wydanie decyzji z tym przedmiocie winno być poprzedzone wezwaniem, o którym mowa w § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. Można zatem uznać, że jest to postępowanie niejako długotrwałe. Celem przepisu § 8 ust.1 wymienionego rozporządzenia jest bowiem umożliwienie podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy usunięcie stwierdzonych uchybień. Chodzi tutaj o stworzenie szansy takiemu podmiotowi aby wyeliminował on istniejące uchybienia. Dopiero w sytuacji gdy uchybienia nie zostaną usunięte w wyznaczonym terminie dopuszczalne jest cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu. Takie rozwiązanie prawne, w ocenie Sądu, jest logiczne i rozsądne gdyż zapewnia ochronę interesów obu stron. Z jednej strony nie dopuszcza się możliwości aby skład podatkowy prowadził podmiot posiadający zaległości wobec budżetu państwa czy też gdy wobec niego jest prowadzone postępowanie egzekucyjne a z drugiej strony w sytuacji gdy przyczyny, o których mowa w art.48 ust.1 u.p.a. faktycznie już wystąpiły to podmiot prowadzący skład podatkowy ma jeszcze możliwość ich usunięcia w określonym terminie bez potrzeby cofnięcia udzielonego mu zezwolenia. W rozpoznawanej sprawie okolicznością niesporną jest, że skarżący posiada zaległości w tytułu podatków, składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz z tytułu należności wobec kontrahentów i pracowników. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że Z. T. posiada zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. w wysokości 64601 zł, w liniowym podatku dochodowym za 2012r. w wysokości 427 935,34 zł, w podatku od towarów i usług za lipiec i za okres od września do grudnia 2012r. oraz za pierwszy i drugi kwartał 2013r. w wysokości 716 628,87 zł. Wszystkie wymienione zaległości są z ustawowymi odsetkami. Z. T. posiada również zaległości w podatku akcyzowym za grudzień 2011r. oraz za luty, marzec i kwiecień 2012r. w wysokości 222 259 zł. Skarżący ma także zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres od września 2012r. do października 2013r. w wysokości 460 198,30 zł, na ubezpieczenie zdrowotne za okres od września 2012r. do października 2013r. w wysokości 119 599,78 zł oraz na rzecz Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od września 2012r. do października 2013r. w wysokości 36 277,54 zł. Od wymienionych zaległości należne są również ustawowe odsetki. Należy zaznaczyć, że część zaległości z tytułu składek podanych w piśmie procesowym ZUS z 5 grudnia 2013r. (k.129 akt sądowych) dotyczy już okresu po cofnięciu skarżącemu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Cofnięcie zezwolenia nastąpiło z dniem następnym po dniu doręczenia decyzji z 8 maja 2013r. czyli z dniem 10 maja 2013r. Od dnia 10 maja 2013r. zakład skarżącego przestał prowadzić działalność a więc zaległości powstałych po tym dniu nie można uznać za przyczynę uzasadniającą cofnięcie zezwolenia. Wobec skarżącego prowadzone są również postępowania egzekucyjne. Postępowanie takie prowadzi Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, podatku od nieruchomości (na rzecz Gminy Kl.) oraz mandatu (na rzecz [...] Urzędu Wojewódzkiego). Prowadzone jest także postępowanie egzekucyjne składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i FP i FGŚP z rachunku w "C" oraz przez Komornika przy Sądzie Rejonowym w B. Prowadzone jest również postępowanie egzekucyjne należności wobec kontrahentów przez Komornika przy Sądzie Rejonowym w P. oraz przy Sadzie Rejonowym w L. Wymienione okoliczności wskazują, że spełnione zostały przesłanki cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, o których mowa w art.52 ust.2 pkt 4 w związku z art.48 ust.1 pkt 4 u.p.a. Z. T. posiadał bowiem zaległości z tytułu podatków stanowiących dochód budżetu państwa oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne jak również prowadzone są wobec niego postępowania egzekucyjne. Można zatem uznać, że spełnione zostały wymogi materialne określone w wymienionych przepisach ustawy o podatku akcyzowym. Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma kwestia wyznaczenia skarżącemu terminu do usunięcia stwierdzonych uchybień w rozumieniu § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. Organy celne odstąpiły od wyznaczenia takiego terminu gdyż, w ich ocenie, charakter stwierdzonych uchybień nie pozwalał na ich usunięcie w określonym czasie. W uzasadnieniach decyzji organów obu instancji podniesiono, że o ile zaległości finansowe teoretycznie można uregulować w jakimś terminie to w przypadku postępowań egzekucyjnych nie jest możliwe ich zakończenie w określonym czasie. Organy celne podniosły, że aby zakończyć postępowanie egzekucyjne organy egzekucyjne muszą podjąć stosowne działania i tylko od tych organów zależy kiedy zakończy się egzekucja. Organy celne nie mają wiedzy w jakim okresie takie działania zostaną podjęte. W związku z czym, zdaniem organów celnych, nie jest możliwe wyznaczenie terminu zakończenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu z tezą tą nie można się zgodzić. Przede wszystkim należy podnieść, że każda zaległość finansowa może zostać uregulowana przez dłużnika w określonym czasie gdyż ma on możliwość ją zapłacić z własnych środków lub ze środków pozyskanych z innych źródeł (np. z kredytu bankowego lub pożyczki od innego podmiotu). Również zakończenie postępowania egzekucyjnego jest możliwe w określonym terminie jeżeli dłużnik zapłaci organowi egzekucyjnemu egzekwowaną należność (tzn. należność główną wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi). W takiej sytuacji wydanie przez organ egzekucyjny odpowiedniego orzeczenia w tym zakresie jest tylko kwestią techniczną. Istotny jest sam fakt zapłaty egzekwowanej należności przez dłużnika. Można zatem uznać, że zakończenie postępowania egzekucyjnego jest uzależnione od zachowania dłużnika a tym samym ma on możliwość spowodowania zakończenia tego postępowania w określonym terminie. W związku z czym nie można się zgodzić z poglądem organów celnych, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego jest uchybieniem, którego charakter nie pozwala na wyznaczenie terminu do usunięcia takiego uchybienia. W przekonaniu Sądu wyznaczenie terminu do usunięcia stwierdzonych uchybień nie ma charakteru fakultatywnego. Analiza przepisu § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. wskazuje, że zasadą jest wyznaczenie takiego terminu podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy. Jedyny wyjątek stanowi sytuacja gdy charakter stwierdzonych uchybień nie pozwala na ich usunięcie. Ponieważ jest to wyjątek od ogólnej zasady to nie można go interpretować w sposób rozszerzający. W ocenie Sądu takim wyjątkiem jest przykładowo sytuacja o której mowa w art.52 ust.2 pkt 5 u.p.a. a mianowicie gdy podmiot wymieniony w art.48 ust.4 u.p.a. w ciągu pierwszych trzech miesięcy nie osiągnął zadeklarowanych wysokości obrotu. W takim przypadku faktycznie charakter stwierdzonego uchybienia nie pozwala na jego usunięcie i nie ma potrzeby wyznaczania terminu, o którym mowa w § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. Wyjątkiem takim, zdaniem Sądu, nie jest natomiast prowadzenie postępowania egzekucyjnego o czym była mowa we wcześniejszych rozważaniach, gdyż dłużnik swoim zachowaniem może spowodować zakończenie tego postępowania. W sytuacji gdy nie zachodzi wyjątek określony w § 8 ust.1 rozporządzenia to organ celny jest zobowiązany wyznaczyć podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy termin do usunięcia uchybień. Obowiązek taki wynika ze sformułowania użytego w tym przepisie "naczelnik urzędu celnego....wzywa prowadzącego skład podatkowy do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie...". Tylko w razie zaistnienia wyjątku wymienionego w § 8 ist.1 organ celny jest zwolniony z obowiązku wyznaczenia terminu do usunięcia stwierdzonych uchybień. W niniejszej sprawie taki wyjątek nie miał miejsca. W rozpoznawanej sprawie skarżący nie został wezwany do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie w trybie określonym w § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. Organy celne, po stwierdzeniu istnienia zaległości finansowych Z. T. oraz prowadzenia wobec niego postępowań egzekucyjnych niejako automatycznie cofnęły zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Nie dały zatem skarżącemu możliwości aby usunął stwierdzone uchybienia. W sytuacji gdyby termin do usunięcia uchybień został wyznaczony Z. T. zdawałby sobie sprawę, że jeżeli nie wywiąże się w tym czasie z nałożonego obowiązku to zostanie mu cofnięte zezwolenie. Być może udałoby mu się usunąć uchybienia pozyskując w jakiś sposób środki finansowe (np. uzyskując kredyt bankowy lub pożyczkę od innego podmiotu). Skarżący takiej szansy wyeliminowania uchybień jednak nie otrzymał. Być może mimo wyznaczenia terminu, o którym mowa w § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r., uchybienia nie zostałyby usunięte. W takiej sytuacji spełnione zostałyby wszystkie wymogi materialne i formalne do cofnięcia zezwolenia. Tak się jednak nie stało. Osobną kwestią jest okoliczność jak długi winien być wyznaczony termin do usunięcia stwierdzonych uchybień gdyż przepis § 8 ust.1 tego nie precyzuje. Kwestia ta pozostaje jednak poza zakresem rozważań Sądu w niniejszej prawie skoro organy celne nie wyznaczyły żadnego terminu, o którym mowa w wymienionym przepisie. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy nie ma znaczenia fakt, że skarżący do chwili obecnej nie usunął stwierdzonych uchybień i nie byłby on w stanie tego uczynić nawet gdyby został mu wyznaczony termin. Zaległości finansowe Z. T. są rzeczywiście wysokie. Wynikają one z niezapłacenia różnych podatków, składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne a do tego dochodzą należności różnych kontrahentów oraz należności pracownicze. W sumie są to znaczne kwoty pieniężne. Okoliczność ta nie uchyla jednak obowiązku organu celnego określonego w § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. Skarżący nie miał nawet możliwości usunięcia uchybień gdyż decyzją organu pierwszej instancji cofnięto zezwolenie z dniem następnym po doręczeniu decyzji. Decyzja ta została doręczona w dniu [...] i z dniem [...] zakład przestał prowadzić działalność. Dopiero z chwilą uprawomocnienia się postanowienia z 9 października 2013r. o wstrzymaniu wykonania decyzji organu I instancji zakład ponownie zaczął funkcjonować i skarżący zaczął spłacać zaległości finansowe. Jak wynika z oświadczenia pełnomocnika Z.T. złożonego na rozprawie do spłaty komornika w P. pozostało około 20000 zł zaś komornika w L. około 100000 zł (należności te wynosiły wcześniej około 500000 zł). Nadto jak wynika z pisma procesowego z dnia 30 grudnia 2013r. wskutek zwrotu skarżącemu podatku VAT w całości uregulowane zostały należności Urzędu Skarbowego w B. zaś pozostała kwota zwrotu podatku VAT została zaliczona na poczet zaległości wobec ZUS(k.135 akt sądowych). Powyższe okoliczności wskazują, że ponowne rozpoczęcie działalności zakładu skarżącego umożliwiło mu systematyczną spłatę zaległości finansowych. Wcześniej Z.T. takiej możliwości nie miał gdyż nie został mu wyznaczony termin do usunięcia stwierdzonych uchybień. Jak wyjaśnił pełnomocnik skarżącego na rozprawie w ciągu 3-6 miesięcy spłacone zostaną wszelkie zaległości finansowe. W niniejszej sprawie nie można również pominąć jeszcze jednego aspektu a mianowicie skutków jakie spowoduje cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Podkreślić należy, że Z. T. zajmuje się przetwórstwem odpadów z tworzyw sztucznych na olej opałowy, proekologiczną technologią, unikatową w skali kraju. Na prowadzenie tej działalności pozyskał on środki unijne i zatrudnia obecnie około 80 pracowników co jest znaczną ilością jak na tak małą miejscowość jak B. Cofnięcie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego będzie skutkowało zaprzestaniem produkcji zakładu oraz pozbawieniem miejsc pracy dla 80 osób. Wymienione okoliczności nie mają żadnego znaczenia dla oceny legalności zaskarżonej decyzji lecz i ten aspekt sprawy należy wziąć pod uwagę rozważając czy spełnione zostały wymogi formalne i materialne do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Reasumując Sąd uznał, że skarga jest uzasadniona. W ocenie Sądu organy celne błędnie uznały, że charakter uchybień stwierdzonych w działalności składu podatkowego nie pozwala na ich usunięcie w wyznaczonym terminie i odstąpiły od wyznaczenia terminu do ich usunięcia. Faktycznie skarżący swoim zachowaniem mógł spowodować wyeliminowanie uchybień. Organy celne naruszyły zatem przepis § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt 1c.) p.p.s.a.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...]. Wobec tego, iż skarga została uwzględniona, na podstawie art.152 p.p.s.a., Sąd orzekł, iż zaskarżona czynność nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku. Z uwagi na to, iż skarga została uwzględniona, na podstawie art.200 p.p.s.a., Sąd zasądził od organu administracji na rzecz skarżącego kwotę 747 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną sumę kosztów złożyło się: 500 zł – wpis sądowy, 240 zł – wynagrodzenie pełnomocnika, 17 zł – opłata skarbowa. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy celne winny uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu. Należy ponownie przeanalizować cały zebrany materiał dowodowy celem ustalenia czy wystąpiły przesłanki dla cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego określone w art.52 ust.2 w związku z art.48 ust.1 u.p.a. a w przypadku stwierdzenia istnienia uchybień należy rozważyć czy ich charakter pozwala na ich usunięcie w wymaganym terminie stosownie do treści § 8 ust.1 rozporządzenia z 30 sierpnia 2010r. W zależności od wyników tej analizy należy podjąć dalsze czynności w sprawie. b.a.