I SA/Ke 472/24

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 30 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi O. H. S.A. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 9 sierpnia 2024 r. nr 2601-IEE.7113.89.2024.4 w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. UZASADNIENIE Dyrektor izby Administracji Skarbowej w Kielcach postanowieniem z 9 sierpnia 2024 r. nr 2601-IEE.7113.89.2024.4 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 13 czerwca 2024 r. nr 2604-SEE.711.367.2024.13 oddalające skargę O. .. w S. (spółka) na czynność egzekucyjną z 25 kwietnia 2024 r. nr Z.104126470.FPY.E w postaci zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w Banku Polska Kasa Opieki S.A., dokonanego w postępowaniu zabezpieczającym prowadzonym na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 23 kwietnia 2024 r. o numerach od [...] do [...], wystawionych przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie. Organ ustalił, że postępowanie zabezpieczające jest prowadzone przez organ egzekucyjny - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach wobec majątku spółki na podstawie ww. zarządzeń zabezpieczenia w celu zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2021 r. Podstawą wystawienia ww. zarządzeń była decyzja Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z 26 lutego 2024 r. nr 308000-CKK-7.500.15.2022.307. W toku postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny dokonał zajęć zabezpieczających innych wierzytelności pieniężnych u dłużników zajętych wierzytelności, zajęć ruchomości na podstawie protokołów zajęcia i odbioru ruchomości z 29 kwietnia 2024 r. i 14 maja 2024 r. oraz zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku Polska Kasa Opieki S.A. (bank) Ostatnie z ww. zajęć zostało doręczone do banku 25 kwietnia 2024 r., natomiast spółka potwierdziła jego odbiór 30 kwietnia 2024 r. [pic]Pismami z 7 maja 2024 r. spółka wniosła skargi na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Zarzutem podniesionym przez spółkę było zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zdaniem spółki zaskarżona czynność egzekucyjna dokonana została w błędnie ustalonym stanie faktycznym, polegającym na pominięciu innego majątku spółki w postaci nieruchomości położonej w B. (nr KW [...]) o wartości rynkowej 25.000.000 zł netto, na której to nieruchomości organ egzekucyjny mógłby dokonać zabezpieczenia w postaci obciążenia hipoteką przymusową. Dyrektor wskazał, że z art. 164 § 1 i 2 u.p.e.a. wynika wprost, że organ egzekucyjny nie mógł zastosować środka zabezpieczenia w postaci obciążenia hipoteką przymusową nieruchomości spółki. Jako organ uprawniony do stosowania części środków zabezpieczenia zastosował ww. środki egzekucyjne. Natomiast wierzyciel, którym w rozpoznawanej sprawie jest N. W., 6 maja 2024 r. skierował do Sądu Rejonowego w Starachowicach Wydział Ksiąg Wieczystych wniosek o obciążenie hipoteką przymusową jednej, spośród kilku nieruchomości spółki, położonej w B.. Tym samym, wierzyciel zastosował środek zabezpieczający, do którego został umocowany przez ustawodawcę w u.p.e.a. Zdaniem organu dokonane zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych/zabezpieczających. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji/zabezpieczenia strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Istotne jest to, że rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. W przypadku zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego, inną instytucją chroniącą zobowiązanego jest przepis art. 13 u.p.e.a., na podstawie którego organ egzekucyjny, na jego wniosek i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego. Kolejną instytucję chroniącą zobowiązanego przewidziano w art. 166a § 2 i art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. Organ egzekucyjny przed podjęciem czynności zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego nie posiada przy tym informacji o wysokości środków zgromadzonych na rachunku bankowym spółki. Zarzut uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego nie zasługuje na uwzględnienie także ze względu na podejmowane przez organ egzekucyjny działania mające na względzie interes spółki, które miały miejsce w toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego. Działania te podejmowane byty na wnioski, z którymi spółka występowała do organu egzekucyjnego. Organ egzekucyjny na bieżąco współpracował także w tym zakresie z wierzycielem. Postanowieniami z 9 maja 2024 r. organ egzekucyjny zwolnił, na wnioski spółki, w części do kwoty 2.284.688,85 zł wierzytelności z rachunku bankowego oraz inną wierzytelność w tej samej kwocie. Pismem z 8 maja 2024 r. spółka wniosła o zwolnienie "środków na zajętym rachunku bankowym z depozytu oraz przeksięgowanie kwoty 1.061.364 zł na poczet należnego VAT za marzec 2024 r." Postanowieniem z 16 maja 2024 r., znak: 2604-SEE.7113.318.2024.11 organ egzekucyjny, po rozpatrzeniu wniosku spółki oraz uzyskaniu stanowiska wierzyciela w sprawie zabezpieczenia (zawartego w ww. piśmie z 16 maja 2024 r. znak: 1472-SEW-2.727.4.2024.SZD.MSl) uchylił zajęcia: 1. innych wierzytelności pieniężnych, dokonane w prowadzonym postępowaniu zabezpieczającym u wymienionych dłużników zajętych wierzytelności; 2. wierzytelności z rachunku bankowego. Zdaniem organu uchylenie danego środka zabezpieczenia po przeprowadzeniu postępowania w związku z wnioskami spółki oraz stanowiskiem wierzyciela nie oznacza konieczności uznania środka zabezpieczenia za zbyt uciążliwy już na etapie jego zastosowania. Organ egzekucyjny prowadząc postępowania w sprawie wniosków spółki zakończone postanowieniem z 16 maja 2024 r. uznał na podstawie stanu faktycznego i prawnego znanego na dzień wydania postanowienia, że dalsze kontynuowanie zabezpieczenia na rachunku bankowym oraz na innych wierzytelnościach pieniężnych spółki może zagrozić płynności finansowej i funkcjonowanie na rynku. W ocenie organu kolejność zdarzeń występujących w sprawie uzasadniała podjęcie czynności zabezpieczenia zarówno na rachunku bankowym jak i na innych wierzytelnościach pieniężnych spółki. Organ egzekucyjny w przedmiotowej sprawie dokonał zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia (art. 155 a § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Istotnym jest fakt, że organ egzekucyjny zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, zajęcia innych wierzytelności pieniężnych u dłużników zajętych wierzytelności oraz zajęcia ruchomości dokonał 25 kwietnia 2024 r., 29 kwietnia 2024 r. oraz 2 maja 2024 r. Wniosek o wpis hipoteki na nieruchomości został natomiast złożony przez wierzyciela w terminie późniejszym, tj. 6 maja 2024 r. Z pisma wierzyciela z 7 maja 2024 r. wynika, że złożył on wniosek o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej należącej do spółki. Wierzyciel poinformował jedynie organ egzekucyjny o dokonaniu wpisu. Pomimo złożenia wniosku o wpis hipoteki nie zwrócił się do organu egzekucyjnego o zakończenie postępowań zabezpieczających prowadzonych na podstawie ww. zarządzeń. Ponadto z akt sprawy wynika, że wierzyciel po dokonaniu wpisu ww. hipoteki zwrócił się do organu egzekucyjnego o ustalenie szacunkowej przybliżonej wartości pozostałych nieruchomości należących do spółki. Swój wniosek wierzyciel uzasadnił prowadzeniem przez niego dalszych czynności w celu zabezpieczenia ww. zobowiązań. Wierzyciel wskazuje na rozbieżności między wartością nieruchomości położonej w B. wykazaną w akcie notarialnym a kwotą oszacowaną przez organ w oparciu o dane wynikające z Geoportalu Powiatu Kieleckiego oraz protokołu z 28 lutego 2024 r. w sprawie ustalania cen rynkowych. Zdaniem organu, świadczy to o tym, że wierzyciel jest świadomy, że wartość nieruchomości objętej hipoteką może nie pokryć przyszłych należności określonych w decyzji stanowiącej podstawę prawną zabezpieczonych obowiązków. Zaskarżona czynność była pierwszą dokonaną w postępowaniu zabezpieczającym. Na żadnym etapie postępowania zabezpieczającego wierzyciel nie wystąpił do organu egzekucyjnego z żądaniem zakończenia prowadzonego postępowania. W powoływanych przez pełnomocnika spółki pismach, wierzyciel poinformował jedynie, że nie ma konieczności podejmowania dodatkowych działań - wpisów kolejnych hipotek przymusowych — ze strony wierzyciela. Zdaniem organu zarzut naruszenia przez organ egzekucyjny art. 7a § 1 u.p.e.a. jest całkowicie chybiony. Przepis ten mówi o współpracy wierzyciela, organu egzekucyjnego i dłużnika zajętej wierzytelności w prowadzonym postępowaniu. Nie dotyczy ona w żadnym stopniu zobowiązanego, który nie może narzucać organowi sposobu prowadzenia postępowania lub stosowania środków zabezpieczających. [pic] Na powyższe postanowienie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, skierowanie sprawy na rozprawę i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 54 1 pkt 2 w zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a., polegające na ponownym niezastosowanie wskazanej regulacji, a to aprobatę stosowania środka egzekucyjnego, który jest najbardziej uciążliwy dla spółki, ponieważ prowadzi do paraliżu jej funkcjonowania oraz utrudnia prowadzenie działalności operacyjnej. Jeżeli organ prowadziłby postępowanie w sposób zgodny z tą zasadą wybrałby postulowane przez spółkę oraz wierzyciela zabezpieczenie z nieruchomości, co pozwoliłoby na zrealizowanie celu prowadzonego postępowania i poszanowanie ww. zasady. Tymczasem, organ zastosował środki zabezpieczające, które są najmniej uciążliwe dla samego organu, a jednocześnie najbardziej uciążliwe dla spółki; 2. art. 8 § 1 w zw. z art. 9 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niestosowanie się organu do obowiązków wynikających z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym zasady pogłębiania zaufania do władzy publicznej oraz zasady należytego i wyczerpującego informowania spółki jako strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków, będących przedmiotem postępowania egzekucyjnego; 3. art. 8 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie tej regulacji, polegające na wydaniu rozstrzygnięcia sprzecznego z działaniami wierzyciela i niezaskarżoną przez spółkę częścią postanowienia z 16 maja 2024 r. nr 2604SEE.7113.318.2024.11 naruszając zasadę pewności prawa/zasadę uprawnianych oczekiwań; 4. art. 7b k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez stosowaniu odrębnych od wierzyciela (de facto wbrew jego woli) uciążliwych środków w postaci zajęcia wierzytelności/pieniędzy z rachunków bankowych, jako skutek braku współdziałania z wierzycielem i poprzestanie jedynie na stwierdzeniu, że tylko wierzyciel może dokonać obciążenia nieruchomości hipoteką przymusową jako argument konieczności stosowania przez organ innych środków zabezpieczenia — pomijając kwestię bezcelowości symultanicznego stosowania ww. zabezpieczenia przez organ. Ponadto, skarżąca zarzuciła wydanie postanowienia przy błędnie ustalonym stanie faktycznym, polegający na rzeczywistym pominięciu ustaleń faktyczno-prawnych z postanowienia z 16 maja 2024 r. nr 2604-SEE.7113.318.2024.11 oraz pisma wierzyciela z 16 maja 2024 r. o znaku SEW-2.727.4.2024.SZD.MSl a to, że brak jest konieczności dokonywania dalszych czynności zabezpieczenia. W uzasadnieniu skarżąca wskazał m.in., że do oceny uciążliwości środka zabezpieczającego konieczne jest wzięcie pod uwagę okoliczności konkretnej sprawy. W przedmiotowym stanie faktycznym, mniej uciążliwym środkiem dla skarżącej jest wpis hipotek przymusowych czy też wpisanie zastawu na ruchomości - niż zajęcie rachunków — co zostało wskazane we wniosku skarżącej z 26 kwietnia 2024 r. Hipoteki i zastawy umożliwiają prowadzenie działalności, pozostałe dwie opcje zabezpieczeń w zasadzie prowadzą do unicestwienia biznesu zobowiązanego. Na potwierdzenie swojego stanowiska spółka wskazała na wyroki sądów administracyjnych. Skarżąca podniosła ponadto, że zasada proporcjonalności nakazuje podejmowanie działań proporcjonalnych do zamierzonego celu. Nie powinny być zatem nakładane na stronę obowiązki niewspółmierne do celu, który miałby być osiągnięty dzięki ich nałożeniu. Innymi słowy, wymagana jest ocena, czy spośród środków, zostały wybrane środki najmniej uciążliwe. W ocenie skarżącej na tle powołanego w skardze orzecznictwa, organ przy wyborze najmniej uciążliwego środka zabezpieczającego, powinien uwzględnić okoliczności podnoszone przez skarżącą. Z kolei: (1) brak ustosunkowania się Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy oraz (2) wybór nieadekwatnych środków do zrealizowania celu prowadzonego postępowania, uchybia obowiązkom wynikającym z k.p.a. Spółka wskazała także, że organ na str. 10 postanowienia wskazuje, że dokonana hipoteka przymusowa może (a więc brak jest pewności) nie pokryć przyszłych należności określonych w decyzji stanowiącej podstawę prawną zabezpieczonych środków, nie wykazując jednocześnie tej okoliczności za pomocą jakichkolwiek środków dowodowych, co uniemożliwia skarżącej chociażby weryfikację twierdzeń organu, czy też zasadność argumentacji. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieni zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz.U. z 2024 r., poz. 935), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli sądu jest postanowienie w przedmiocie oddalenia skargi na czynność zabezpieczającą polegającą na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, co na podstawie powołanego art. 119 pkt 3 p.p.s.a. pozwoliło na rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Z treści art. 122 p.p.s.a. wynika, że przekazanie sprawy do rozpoznania na rozprawie jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu, któremu ustawodawca, w omawianej kwestii, pozostawił całkowitą swobodę, nie wskazując żadnych kryteriów, którymi powinien kierować się sąd (zob. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5287/16; dostępny na stronie internetowej CBOSA). Dlatego też wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy nie wiąże sądu. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie dostrzegł powodów, dla których sprawa miałaby zostać rozpatrzona na rozprawie. Orzekając w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji nie naruszają prawa, a zarzuty skargi są niezasadne. Organ prawidłowo wskazał na podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zgodnie art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d. Tym samym w ramach powyższego postępowania stosuje się przepisy dotyczące skargi na czynność egzekucyjną. Skarga na czynność egzekucyjną uregulowana została zaś w art. 54 § 1 i nast. u.p.e.a. W myśl tego przepisu zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1. dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie wszczęte skargą na czynności egzekucyjne stanowi jedynie fragment postępowania egzekucyjnego i nie prowadzi do kontroli całego postępowania egzekucyjnego. Skarga w tym trybie może więc dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Celem postępowania zabezpieczającego jest stworzenie prawnych gwarancji wykonania przez zobowiązanego w przyszłości, w drodze egzekucji, określonego obowiązku. Zadaniem tego szczególnego rodzaju postępowania jest ochrona interesów wierzyciela, jednak wszczęcie i prowadzenie postępowania zabezpieczającego nie może skutkować realizacją obowiązku (art. 160 § 1 u.p.e.a.). Formy zajęcia zabezpieczającego uregulowane są w art. 164 § 1 u.p.e.a., w myśl którego organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej przez: 1) zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości; 2) obciążenie nieruchomości zobowiązanego hipoteką przymusową, w tym przez złożenie dokumentów do zbioru dokumentów w przypadku nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej; 3) obciążenie statku morskiego lub statku morskiego w budowie zastawem wpisanym do rejestru okrętowego (hipoteka morska przymusowa); 4) ustanowienie zakazu zbywania i obciążania nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej albo której księga wieczysta zginęła lub uległa zniszczeniu; 5) ustanowienie zakazu zbywania spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej. Do zajęcia zabezpieczającego stosuje się odpowiednio przepisy o zajęciu egzekucyjnym pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, renty socjalnej, rachunków bankowych, innych wierzytelności pieniężnych, praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy, weksla, autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz własności przemysłowej, udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostałych praw majątkowych oraz ruchomości (§ 4). Zajęcie zabezpieczające nie może dotyczyć rzeczy lub praw zwolnionych z egzekucji (§ 5). W myśl art. 80 § 1 i 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi (...). Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. Powyższe zawiadomienie może zostać doręczone przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego albo z użyciem środków komunikacji elektronicznej (art. 67 § 1a u.p.e.a.). W sprawie poza sporem jest kwestia prawidłowości dokonania czynności zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego, gdyż jest to środek zabezpieczający wymieniony w art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym zostały w niniejszej sprawie sporządzone zgodnie z obowiązującymi przepisami i skutecznie doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności. Spór dotyczy kwestii uciążliwości zastosowanego sposobu zabezpieczenia. W ocenie skarżącej organ zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjny w postaci zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego, zamiast mniej uciążliwego dla spółki środka jakim jest obciążenie nieruchomości skarżącej położonej w B., hipoteką przymusową. Spółka twierdzi bowiem, że zabezpieczenie kwot na rachunku bankowym spółki powoduje istotne utrudnienia i zakłócenia w działalności operacyjnej spółki. Zdaniem organu natomiast, po otrzymaniu zarządzeń zabezpieczenia od wierzyciela, swoje działania ograniczył do zastosowania najmniej uciążliwej formy zabezpieczenia. W opinii organu bowiem zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków zabezpieczających. Zdaniem sądu prawidłowe jest stanowisko organu. Odnosząc się do wskazanej kwestii należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. W orzecznictwie na tle w/w przepisu podkreśla się, że stosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego jest jedną z zasad w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Specyfika postępowania zabezpieczającego sprawia jednak, że zastosowanie jakiegokolwiek środka zabezpieczającego jest dla zobowiązanego dokuczliwe. Przepisy ustawy nie określają natomiast, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. Sąd podziela stanowisko organów, mające pełne poparcie w ugruntowanych poglądach orzecznictwa (np. wyrok NSA z 23 sierpnia 2022 r. sygn. akt III FSK 4686/21), że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń, rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Rachunek pozostaje więc otwarty, a zobowiązany może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Ponadto w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ prawidłowo zwrócił uwagę na instrumenty prawne, które łagodzą dolegliwości związane z zajęciem egzekucyjnym wierzytelności z rachunku bankowego i umożliwiają stronie ochronę jej praw. Z mocy bowiem art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wypłat z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego na bieżące wynagrodzenia za pracę, które mogą być dokonane po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a także na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należne od wypłat dokonywanych na bieżące wynagrodzenia. Wymaga podkreślenia, że w postępowaniu zostały wydane postanowienia w sprawie częściowego odblokowania rachunku bankowego skarżącej. W orzecznictwie natomiast przyjmuje się, że egzekucja z nieruchomości jest najbardziej dolegliwym dla zobowiązanego środkiem egzekucyjnym, albowiem związana jest z ryzykiem sprzedaży ruchomości poniżej ich wartości. W doktrynie prawniczej (por. W. Cisowska-Sakrajda, Komentarz do art. 1 (a) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji LEX 2010) ponadto wskazuje się, że kolejność, w jakiej ustawa wylicza środki egzekucji, ma znaczenie w przypadku egzekucji należności pieniężnych, są one bowiem uszeregowane od najłagodniejszego do najbardziej dolegliwego (art. 1a pkt 12a u.p.e.a.). Tym samym powinny być stosowane w takiej kolejności, zgodnie z zasadą stosowania najłagodniejszego środka prowadzącego bezpośrednio do wykonania obowiązku. W świetle systematyki u.p.e.a. przyjąć należy, że egzekucja z rachunków bankowych jest środkiem mniej dolegliwym niż egzekucja z nieruchomości. Mając zatem na uwadze, że zajęcie rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych (w szczególności uwzględniając instytucje prawne, którą zmniejszają jego dolegliwość), nie można podzielić zarzutu skarżącej co do zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. W stanie faktycznym niniejszej sprawie organ egzekucyjny prawidłowo w pierwszej kolejności, po otrzymaniu od wierzyciela zarządzeń o zabezpieczeniu wystawionych 23 kwietnia 2024 r., spośród przewidzianych w art. 164 § 1 u.p.e.a. środków wybrał i zastosował 25 kwietnia 2024 r. ten, który najlepiej i najprościej realizował zakładany cel zabezpieczenia wierzyciela, tj. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. Zaskarżona czynność była zatem pierwszą czynnością dokonaną w postępowaniu zabezpieczający. Wymaga podkreślenia, że organ egzekucyjny jest zobowiązany do realizowania otrzymanych zarządzeń zabezpieczenia przez stosowanie środków zabezpieczenia. Sąd zgadza się również z przywołanymi w skardze wyrokami sądów administracyjnych, w świetle których przy wyborze środka egzekucyjnego przez organ należy uwzględnić warunki konkretnej sprawy. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego ma miejsce wtedy, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. W niniejszej sprawie organ, po otrzymaniu zarządzenia zabezpieczenia od wierzyciela w kwietniu 2024 r. takiego wyboru nie miał. Nie mógł bowiem zastosować środka zabezpieczenia w postaci obciążenia hipoteką przymusową nieruchomości spółki położonej w B.. W sprawie organ egzekucyjny nie jest bowiem jednocześnie wierzycielem. Stosownie zaś do art. 164 § 2 u.p.e.a. jeżeli organ egzekucyjny nie jest jednoczenie wierzycielem, obciążenia nieruchomości hipoteką przymusową (...) dokonuje wierzyciel. W prawomocnym wyroku z 12 lutego 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1748/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że "sama czynność złożenia wniosku o wpis (hipoteki – dopisek sądu) nie jest czynnością właściwą dla organu egzekucyjnego lecz dla wierzyciela, któremu, co do zasady, służy uprawnienie w tym przedmiocie. Jedynie w przypadku gdy egzekutor i wierzyciel to ten sam organ, wniosek do sądu składa organ egzekucyjny. Nie budzi jednak wątpliwości, że jest to działanie wierzyciela, który stara się zabezpieczyć swoje przyszłe interesy poprzez uzyskanie gwarancji szybszego zabezpieczenia z przedmiotu hipoteki. Nie jest to zatem typowa czynność organu administracji publicznej, który jednostronnie i władczo orzeka o prawach i obowiązkach jednostki." W niniejszej sprawie taki wniosek wierzyciel złożył dopiero 6 maja 2024 r., o czym organ egzekucyjny został poinformowany 8 maja 2024 r., tj. już po dokonaniu (25 kwietnia 2024 r.) zabezpieczenia w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki. Co istotne, wierzyciel pomimo złożenia wniosku o wpis hipoteki, nie zwrócił się do organu egzekucyjnego o zakończenie postępowania zabezpieczającego prowadzonego, na podstawie wydanego przez wierzyciela zarządzenia zabezpieczenia Sąd podziela stanowisko organu, że uchylenie kwestionowanego zajęcia postanowieniem z 16 maja 2024 r. nie oznacza konieczności uznania środka zabezpieczenia za zbyt uciążliwy już na etapie jego zastosowania. W stanie faktycznym sprawy uchylenie zajęcia stanowiło konsekwencję przeprowadzonego postępowania w związku z wnioskami spółki oraz stanowiska wierzyciela. Organ prowadząc postępowanie, stosownie do art. 77 § 1 k.p.a. jest zobowiązany do zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i nie może opierać się jedynie na wnioskach strony. Innymi słowy zobowiązany (skarżąca) nie może narzucać organowi egzekucyjnemu sposobu prowadzenia postępowania i stosowania środków zabezpieczających. Zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy przez brak konieczności dokonywania dalszych czynności zabezpieczenia przez organ, nie mógł być przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie. Zarzut ten został bowiem rozpatrzony w odrębnym postępowaniu zakończonym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z 26 czerwca 2024 r. nr 2601-IEE.7113.89.2024.3 w przedmiocie uchylenia zabezpieczenia w postaci zajęć innych wierzytelności pieniężnych oraz zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (w aktach sprawy). Na postanowienie to skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, który nieprawomocnym postanowieniem z 1 października 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 397/24 skargę odrzucił. Z tych względów sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.