I SA/Bd 724/09

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi F. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2009 rok. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz F. S. kwotę 100,00 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania UZASADNIENIE I SA/Bd 724/09 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (SKO) w T. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. w sprawie wymiaru podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2009r., ustalającego F. S. łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2009 w kwocie [...] zł. Rozstrzygnięcie zapadło na tle wskazanego poniżej stanu faktycznego. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy Z. ustalił skarżącemu – wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2009 w wysokości [...] zł., w tym podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł oraz podatek rolny [...] zł. Odwołanie skarżącego z dnia 23 lutego 2009r. zostało uwzględnione przez SKO w T., które decyzją z dnia [...] uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania, wskazując, iż organ ten nie ustalił czy obowiązek podatkowy ciąży wyłącznie na skarżącym, który jest w 1/3 współwłaścicielem działki [...]. Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji decyzją z dnia [...] ustalił T. i F. S. kwotę łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2009 z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego ustalono, iż oboje małżonkowie są właścicielami zabudowanych gruntów o powierzchni [...] ha oraz współwłaścicielami w 1/3 części działki nr [...], która to działka stanowi drogę dojazdową do działek Nr [...]. Organ wskazał, iż niemożliwym jest stwierdzenie, że podatnicy są jedynymi osobami, którym należy zaliczyć oprócz gruntów będących wyłączną własnością także grunty o pow. [...] ha. Skarżący w odwołaniu z 14 lipca 2009r. wniósł o uchylenie wydanej decyzji, jako niezgodnej z obowiązującymi przepisami prawa. Podniósł, iż łączna powierzchnia jego gruntów wraz z działką nr [...], będącą przedmiotem współwłasności wynosi [...] ha, zaś decyzja o podziale ww. działki nie zmienia przeznaczenia gruntów na cele nie rolne. Skarżący stwierdził również, iż brak jest informacji, kto otrzymał decyzję o podatku za działkę [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. nie znalazło podstaw do uchylenia decyzji wójta i decyzją z [...] nr [...] utrzymało ją w mocy. W uzasadnieniu organ powołał się na przepis art.2 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) w zakresie podatku od nieruchomości, jak również na ustawę o podatku rolnym. Organ wskazał, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm. ) opodatkowaniem podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatnikami podatku rolnego są między innymi osoby fizyczne będące właścicielami gruntów. Jeżeli grunty stanowią współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Organ podał, że jeżeli grunty te stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem, która to gospodarstwo prowadzi w całości, na co wskazują przepisy art. 3 ust. 5 i 6 cyt. ustawy. Osobom fizycznym, obciążonym obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku rolnego, od nieruchomości czy podatku leśnego ustala się wysokość należnego zobowiązania podatkowego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w jednej decyzji i wydaje się nakaz płatniczy. Taka sytuacja jest możliwa gdy przedmioty opodatkowania znajdują się na terenie tej samej gminy. Natomiast w stosunku do współwłasności ustala się obowiązek podatkowy w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na te osobę. Organ wskazał, że stosownie do treści obowiązujących przepisów prawa i aktów prawa miejscowego, stawka podatku od nieruchomości, dotycząca budynków mieszkalnych wynosi 0,57 zł za m2. Natomiast na podstawie art. 6 ust. 3 ustawy o podatku rolnym, Rada Gminy Zawieś Wielka ustaliła średnią cenę skupu żyta za okres trzech pierwszych kwartałów w 2008r. na kwotę 47,50 zł za q, dla wymiaru podatku rolnego. Organ po ponownym rozpatrzeniu sprawy ustalił, że skarżący oraz jego żona są właścicielami zabudowanych gruntów o powierzchni [...] ha ( działki nr [...]), które stanowią [...] ha użytków rolnych oraz, że oboje małżonkowie są w 1/3 współwłaścicielami działki nr [...] o powierzchni łącznej [...] m2 gruntów rolnych wraz z A. K. i W. M. W związku z czym organ na podstawie art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym opodatkował grunty należące do skarżącego wg stawki, określonej w art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Organ podał, że wyższa stawka opodatkowania stanowi równowartość 5 q żyta, z uwagi na fakt, że posiadane grunty nie spełniają normy obszarowej ( powyżej 1 ha , 1 ha przeliczeniowego ), pozwalającej na uznanie ich za gospodarstwo rolne zgodnie z definicją tego pojęcia zawartą w art. 2 cyt. ustawy. Organ podał, że sporna działka jest co prawda w rejestrze gruntów z dnia 6 marca 2009 r. oznaczona jako użytek rolny klasy V, ale jest przeznaczona i wykorzystywana pod drogę dojazdową dla wydzielonych z działki [...] działek o numerach [...], na podstawie prawomocnej decyzji Wójta Gminy Z. z dnia [...] znak [...] o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości. Z tego względu, organy uznały, że przedmiotowej działki nie można zaliczyć skarżącemu do posiadanych gruntów, wskazując ponadto, że niemożliwe jest stwierdzenie, że skarżący wraz z żoną są jedynymi osobami, którym dla potrzeb ustalenia wymiaru zobowiązania podatkowego należy zaliczyć oprócz gruntów będących ich własnością także udział we współwłasności. Jako podstawę rozstrzygnięcia organ wskazał przepis art. 3 ust. 5 cyt. ustawy, zgodnie z którym naliczył wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym dla działki nr [...] w odrębnej decyzji nr [...] z dnia [...]. Skarżący nie zgodził się z takim rozstrzygnięciem i wniósł skargę do tut. Sądu wnosząc o uchylenie w całości decyzji SKO oraz sporządzenie jednej decyzji łącznej na działki [...] oraz [...], oraz zwrot nadpłaconego podatku za lata 2004-2008. Skarżący podniósł, iż za grunty położone w obrębie tej samej gminy sporządza się 1 decyzję łączną, a on otrzymał dwie decyzje o numerze [...] oraz drugą Nr [...] dopiero w trybie skargowym w dniu [...]. Wskazał, że złożył deklarację podatkową zgodnie z ewidencją gruntów, gdzie wykazał łączną powierzchnię posiadanych gruntów w wysokości : [...], zgodnie ze stanem faktycznym. Wskazał, że zgodnie z art. 28 a pkt 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego ( Dz. U. z 2003 Nr 64, poz. 592) w art. 28 a wskazano, że grunty będące przedmiotem współwłasności dolicza się do obszaru gospodarstwa rolnego. W opinii strony decyzja nr [...] miała by rację bytu w sytuacji gdyby pozostali współwłaściciele nie posiadali innych gruntów, a w tym stanie faktycznym, współwłaściciele takie grunty posiadają. Skarżący podniósł, iż nie otrzymywał wcześniej decyzji obejmującej działkę nr [...]. Przed podziałem, działka nr [...] posiadała dostęp do drogi z trzech stron. Skarżący podniósł, iż wskutek nieprawidłowości z lat ubiegłych do tej pory płacił zawyżony podatek rolny – "zamiast równowartości 2,5 kwintala z 1 ha – 5 kwintali". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje : Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej P.p.s.a., na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, należy stwierdzić, iż doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.). Mając powyższe na względzie Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie mimo, że nie wszystkie podnoszone przez stronę zarzuty należy uznać za zasadne. Zdaniem Sądu przy rozstrzygnięciu sprawy doszło do naruszenia prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy co powoduje, że zaskarżoną decyzję należało wyeliminować z obrotu prawnego. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącemu zaliczenia udziału we współwłasności do normy obszarowej ( powyżej 1 ha , 1 ha przeliczeniowy) posiadanych przez niego gruntów - przez co nie spełnione zostały przesłanki, pozwalające na uznanie gruntów za gospodarstwo rolne ( art. 2 ustawy o podatku rolnym) , co skutkowało opodatkowaniem gruntu wyższą stawką podatkową. O płaceniu niskiego podatku rolnego decyduje fakt własności (posiadania) powyżej 1 ha określonych gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, a nie okoliczność prowadzenia na tych gruntach działalności rolniczej. Jak wynika z akt sprawy skarżący wraz z żoną są właścicielami zabudowanych gruntów o powierzchni [...] ha (działki nr [...]), które stanowią [...] ha użytków rolnych oraz są w 1/3 współwłaścicielami działki nr [...] o powierzchni łącznej [...] m2 gruntów rolnych wraz z A. K. i W. M. W sprawie zastosowanie ma ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm. ) – dalej. u.p.r. Ustawodawca w art.2 ust. 1 tejże ustawy zawarł legalną definicję "gospodarstwa rolnego". Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Należy zauważyć, że Ustawodawca w cyt. ustawie nie zawarł przepisu wyłączającego z gospodarstwa rolnego gruntów stanowiących współwłasność a zatem jedynym składnikiem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów u.p.r. są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Słowo "łącznie" oznacza, że grunty te nie muszą stanowić zorganizowanej całości. . Porównaj wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2001 r. sygn. akt I SA/Kr 2099/99 publ. POP z 2002 Nr 5 , poz. 139. W wyroku tym zawarto stanowisko, że "w sytuacji gdy nie istnieje przepis wyłączający z gospodarstwa rolnego gruntów stanowiących współwłasność, przez grunty stanowiące własność danej osoby należy rozumieć także grunty stanowiące jej współwłasność". Takie stanowisko wyraził po raz pierwszy Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie z 13 grudnia 1993 r. sygn. akt. III 445/93 "możliwe jest uznanie za część gospodarstwa rolnego również udziału we współwłasności gruntów rolnych" Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 03 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 202/08 gdzie zawarto tezę " Wystarczającą przesłanką do tego, aby uznać dany obszar za gospodarstwo rolne, w rozumieniu ustawy z 1984 r. o podatku rolnym, jest posiadanie gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy". Reasumując należy stwierdzić, że za część gospodarstwa rolnego, w rozumieniu ww. ustawy należy uznać również udział we współwłasności gruntów rolnych. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. ( t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm. ) - podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Należy zaznaczyć, że treść zapisów w ewidencji gruntów i budynków należy traktować jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji .podatkowej. Zgodnie zatem z wyżej zacytowanym przepisem podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak wynika z załączonego do akt sprawy wypisu z rejestru sporna działka o nr [...] będąca w 1/3 współwłasnością skarżących oraz A. K. i W. M. oznaczona jest w rejestrze z dnia 06 marca2009 r. jako grunty rolne klasy V. Mając powyższe na uwadze za niezasadny należy uznać pogląd organu, iż wykorzystanie tej działki jako drogi gruntowej jest okolicznością wyłączającą możliwość wliczenia udziału we współwłasności do wymaganej normy obszarowej gospodarstwa rolnego. A zatem Sąd stwierdza, że do gospodarstwa rolnego dopuszczalne jest wliczenie pow. gruntu rolnego będącego współwłasnością skarżącego skoro w ewidencji gruntów nadal grunt będący jego współwłasnością jest sklasyfikowany jako grunt rolny klasy V. W konsekwencji należy uznać, że grunty będące w posiadaniu strony, ze względu na wymaganą normę obszarową ( powyżej 1 ha) stanowią gospodarstwo rolne- w rozumieniu legalnej definicji z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym . Takie stanowisko winno skutkować zastosowaniem wobec skarżącego niższej stawki podatku rolnego. Sporna działka winna być objęta odrębną decyzją ( nakazem płatniczym), co wyraźnie wynika z brzmienia art. 3 pkt 5 u.p.r. w myśl, którego " jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6. Przy czym zasady odpowiedzialności solidarnej stosowane są z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą zgodnie z odrębnymi przepisami wystawia się decyzję (nakaz płatniczy). Jak wynika z akt sprawy skarżący nie uzyskał od organu w zaskarżonej decyzji odpowiedzi w kwestii odpowiedzialności solidarnej współwłaścicieli spornej działki, o czym świadczy pytanie strony, " kto otrzymał jeszcze nakaz płatniczy w tej sprawie ". Zgodnie z art. 6c ust. 2 u.p.r. łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli czy posiadaczy . Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę. Z treści art. 92 § 2 Ordynacji podatkowej i art. 6c ust. 2 ustawy o podatku rolnym wynika, że zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się od doręczenia nakazu płatniczego któremukolwiek ze współwłaścicieli, na którego nakaz płatniczy został wystawiony. Stosowanie zasad odpowiedzialności solidarnej po stronie zobowiązanych z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oznacza, że ta odpowiedzialność solidarna podlega reżimowi art. 366 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny w związku z art. 91 Ordynacji podatkowej i oznacza, że solidarna odpowiedzialność podatkowa z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego obejmuje wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania, zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym. Prawidłowe rozumienie zasad odpowiedzialności solidarnej z art. 366 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 91 Ordynacji podatkowej oznacza, że doręczenie nakazu płatniczego zgodnie z art. 6c ust. 2 ustawy o podatku rolnym jest źródłem zobowiązania podatkowego wszystkich współwłaścicieli, zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym solidarnie, a zapłata łącznego zobowiązania pieniężnego przez któregokolwiek ze zobowiązanych solidarnie zwalnia pozostałych. A zatem organ podatkowy pominął, że w tym stanie prawnym od doręczenia decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne w sposób opisany w art. 6c ust. 2 ustawy o podatku rolnym, zgodnie z art. 92 § 2 i art. 366 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 91 Ordynacji podatkowej wszyscy współwłaściciele przedmiotu opodatkowania zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym stają się solidarnie zobowiązani. Trzeba zatem podkreślić, wbrew opinii strony, że wydanie odrębnej decyzji obejmującej odrębny przedmiot opodatkowania było prawidłowe. To jednak nie oznacza, że tego odrębnego przedmiotu opodatkowania nie można zaliczyć do normy obszarowej gospodarstwa rolnego. To stwierdzenie Sądu znajduje umocowanie również w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w piśmiennictwie. Należy w tym miejscu przywołać glosy do wyroku z dnia 16 stycznia 2004r. , jaki zapadł w sprawie sygn. akt III SA 1140/03 autorstwa Leonarda Etela , który wyraził następujący pogląd : Teza 1: " grunty rolne, stanowiąc własność i współwłasność podatnika, nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna. [...] Jedynym elementem łączącym wyżej wymienione grunty jest osoba podatnika. Teza nr 2 : " Użytki rolne stanowiące własność i współwłasność podatnika podlegają łączeniu w celu ustalenia normy obszarowej gospodarstwa rolnego. [...] W dalszej części L. Etel wyraził stanowisko, które ma znaczenie dla niniejszej sprawy gdyż jest jednocześnie odpowiedzią na zadane pytanie określające istotę sporu. L. Etel wskazał : " Nie znajduje uzasadnienia prawnego argument, że grunty stanowiące odrębny przedmiot opodatkowania nie podlegają łączeniu z innymi gruntami stanowiącymi własność podatnika. Odrębność opodatkowania wyraża się jedynie oddzielną "odrębną" decyzją lub deklaracją. [...] (...)" Zdaniem Sądu organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien uwzględnić powyższe wywody mając na uwadze ugruntowane orzecznictwo w kwestii możliwości doliczenia do normy obszarowej udziału we współwłasności. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) orzekł jak w pkt 1 sentencji. O wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 cyt. ustawy , o kosztach w oparciu o art. 200.