I SA/Ol 679/18

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 grudnia 2018 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi T. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego po rozpatrzeniu wniosku o uchylenie decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2005 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi T. M. (dalej: "strona" lub "skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") utrzymujące w mocy własne postanowienie nr: "[...]" z dnia "[...]" w sprawie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego po rozpatrzeniu wniosku o uchylenie decyzji ostatecznej. Z akt sprawy wynika, że w dniu 17 maja 2018 r. strona zażądała uchylenia, ze względu na ważny interes publiczny oraz ważny interes podatnika, na podstawie art.253 §1 i 4 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op"), ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia "[...]", znak: "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2005 r. Decyzja ta została poddana kontroli sądowoadministracyjnej, w wyniku której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 770/16 oddalił skargę. Wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną, która oczekuje na rozpatrzenie przez NSA. We wniosku o uchylenie decyzji strona przedstawiła sytuację, w jakiej znajduje się jej firma i podniosła, że nie może uzyskać od organu podatkowego zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami, które jest konieczne do uzyskania kredytu bankowego. Strona zauważyła także, że nie odniosła korzyści z otrzymania "pustych faktur", w związku z którymi wydana została ww. decyzja z dnia "[...]", znak: "[...]" określająca zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zdaniem strony ww. decyzja podatkowa zapadła w wyniku łamania prawa przez organy skarbowe. Postanowieniem z dnia "[...]" DIAS, działając jako organ pierwszej instancji, odmówił wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie wniosku strony z dnia 17 maja 2018 r. Przytaczając treść art.253 §1 Op organ wskazał, że przewidziany w tym przepisie tryb uchylenia bądź zmiany decyzji ostatecznej nie jest związany z wyraźnie wymienionymi wadami postępowania lub samej decyzji podatkowej, lecz z cechą wyróżniającą decyzję spośród innych. Cechą tą jest brak nabycia w decyzji praw przez strony. Przewidziany w art.253 Op tryb nadzwyczajny weryfikacji ostatecznej decyzji, pozwala, zdaniem organu, zarówno na usunięcie niekwalifikowanych wad procesowych lub rozstrzygnięcia sprawy, jak i na zmianę stanowiska organu podatkowego w sprawie i rozstrzygniecie sprawy w granicach obowiązującego prawa na inne, inne niż poprzednio, stosownie do wymagań interesu publicznego lub ważnych interesów stron postępowania. Organ zwrócił także uwagę na treść zawartego w art.253b Op ograniczenia dopuszczalności uchylenia bądź zmiany decyzji w omawianym trybie. Ww. przepis wprowadził bowiem negatywny katalog przedmiotowy decyzji, do których nie stosuje się przepisu art.253 Op. Wykluczona została, między innymi, możliwość zastosowania art.253 i art.253a Op do decyzji ustalającej albo określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czyli do takich decyzji, jak ostateczna decyzja z dnia "[...]", o zmianę której wniosła strona. Dlatego, na podstawie art.165a § 1 Op, organ odmówił wszczęcia postępowania w trybie art.253 §1 Op, ze względu na brak możliwości zastosowania tego przepisu do decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Strona złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, podtrzymując swoje stanowisko przedstawione we wniosku. Zaskarżonym do WSA postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie z dnia "[...]" W jego uzasadnieniu wskazał na zawartą w art.128 Op zasadę trwałości decyzji ostatecznej oraz na nadzwyczajne środki wzruszenia takiej decyzji, zawarte między innymi w art.253 Op. Powtórzył także argumentację przedstawioną w postanowieniu z dnia "[...]" Podniósł, że decyzja ostateczna, anulowania której żąda strona na podstawie art.253 Op, jest decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do maja 2005 r. W ocenie organu, nie ma podstaw do prowadzenia postępowania w sprawie jej uchylenia z uwagi na to, że została wymieniona w negatywnym katalogu decyzji, zawartych w art. 253b Op, wyłączającym stosowanie art. 253 Op. Strona zaskarżyła ww. postanowienie DIAS do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze nie przedstawiono żadnych nowych okoliczności faktycznych lub prawnych i powtórzono wcześniejszą argumentację. Wskazano, że wniosek o uchylenie decyzji ostatecznej, złożony w maju 2018 r., był załatwiany zbyt długo. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, wskazując, że zgodnie z art.13 §2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do rozpoznania sprawy właściwy jest wojewódzki sąd administracyjny, na którego obszarze właściwości ma siedzibę organ administracji publicznej, którego działalność została zaskarżona, tj. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, a nie wskazany w skardze Naczelny Sąd Administracyjny. Organ powtórzył argumentację prawną zawartą w postanowieniach wydanych w obu instancjach, w tym wskazał na powstającą, przy kwalifikacji decyzji ostatecznej do rozpatrzenia jej w trybie przepisu art.253 Op, konieczność oceny, czy decyzja nie mieści się w negatywnym wyliczeniu zawartym w art.253b Op. Wskazał organ, że art.235b pkt1 Op odnosi się do decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że decyzja taka nie może zostać zmieniona w trybie art.253 Op, a tym samym nie jest możliwe prowadzenie postępowania w sprawie uchylenia tej decyzji. Dlatego, w ocenie organu, należało na podstawie art.165a § 1 w zw. z art.216 §1 oraz art.253b pkt 1 Op odmówić wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie wniosku skarżącego o uchylenie decyzji ostatecznej wydanej w sprawie podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarżący żądał od organu zmiany ostatecznej decyzji, w której określone zostało zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Decyzja ta została wydana w dniu "[...]" przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. (obecnie: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O.) na podstawie art.220 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2018, poz.800 ze zm.). Jest to decyzja wydana przez organ odwoławczy, zatem jest ostateczna. Zgodnie z art.128 Op, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Możliwość uchylenia albo zmiany decyzji ostatecznej przewidziana została między innymi we wskazanym przez skarżącego przepisie art.253 §1 Op, zgodnie z którym decyzja ostateczna, na mocy której strona nie nabyła prawa, może być uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przemawia za tym interes publiczny. W przypadkach wymienionych w tym przepisie właściwy organ wydaje decyzję w sprawie uchylenia lub zmiany dotychczasowej decyzji (§4 art.253 Op). Z kolei w art.253a §1 Op przewidziano możliwość uchylenia lub zmiany za zgodą strony decyzji ostatecznej, na mocy której strona nabyła prawo, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Jednak uchylenie bądź zmiana decyzji ostatecznej w obu przedstawionych wyżej trybach podlega ograniczeniom wynikającym z art.253b pkt1 – 6 Op. Przepis ten zakazuje bowiem uchylenia bądź zmiany decyzji ostatecznej ustalającej albo określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Taką właśnie decyzją jest decyzja, uchylenia której żądał skarżący. Jest to decyzja ostateczna, bowiem została wydana przez organ odwoławczy, który utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, określającą zobowiązanie podatkowe. Przeszkodą do uchylenia albo zmiany tej decyzji w trybie art.253 lub art.253a Op jest jej charakter, bowiem jej przedmiotem decyzji jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Dlatego wniosek skarżącego, który domagał się uchylenia decyzji z dnia "[...]", określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług, nie mógł zostać uwzględniony przez organ. Zasadnie odmówił organ wszczęcia postępowania na podstawie wniosku o uchylenie ww. decyzji. Postępowanie na podstawie tego wniosku nie mogło zostać wszczęte z uwagi na wykluczenie możliwości zmiany decyzji ostatecznej we wnioskowanym przez stronę trybie. Zgodnie z art.165 §1 Op, jeśli żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Dlatego zaskarżone do WSA postanowienie wydane zostało zgodnie z ww. przepisem. Na marginesie należy dodać, że wbrew temu, co wynika z postanowienia wydanego w pierwszej instancji, decyzja określająca zobowiązanie podatkowe należy do decyzji, na podstawie których doszło do nabycia prawa. Tak wynika z doktryny prawa podatkowego (por. Ordynacja podatkowa Komentarz, Wolters Kluwer Warszawa 2017, str.1313-1314). Zatem trybem wzruszenia takiej decyzji nie mógłby być wskazany przez skarżącego art.253 Op, lecz art.253a Op (gdyby nie wystąpiły wyżej przedstawione okoliczności wskazane w art.253b Op). Tym bardziej więc nie miał organ podstaw do przystąpienia do rozpatrywania wniosku skarżącego. W związku z powyższym, nie stwierdziwszy, aby zaskarżone postanowienie zawierało wady nakazujące jego eliminację z obiegu prawnego, Sąd, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz U 2018 poz. 1302 ze zm. zm.) oddalił skargę.